為了便于本準則的應用和操作，現就以下問題作出解釋：
　　（1）同一控制與非同一控制的判斷；
　　（2）企業合并的方式；
　　（3）不同合并方式下的會計處理；
　　（4）分步實現的非同一控制下企業合并的會計處理；
　　（5）非同一控制下的企業合并中取得可辨認資產和負債公允價值的確定；
　　（6）業務合并的處理。

　　一、同一控制與非同一控制的判斷

　　（一）同一控制下的企業合并本準則第五條規定，參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業合并。
　　實施最終控制的一方，通常是指企業集團中的母公司或者有關主管單位。實施最終控制的一方為有關主管單位的，企業合并是指在某一主管單位主導下進行的合并，但如果有關主管單位并未參與企業合并過程中具體商業條款的制定，如并未參與合并定價、合并方式及其他涉及企業合并的具體安排等，不屬于同一控制下的企業合并。相同的多方，是指根據投資者之間的協議約定，為擴大其中某一投資者對被投資單位股份的控制比例，或者鞏固某一投資者對被投資單位的控制地位，在對被投資單位的生產經營決策行使表決權時發表相同意見的兩個或兩個以上的法人或其他組織。控制并非暫時性，是指參與合并各方在合并前后較長的時間內受同一方或多方控制，控制時間通常在1 年以上（含1 年）。一方或相同的多方控制下的企業合并，合并雙方的合并行為不完全是自愿進行和完成的，這種企業合并不屬于交易行為，而是參與合并各方資產和負債的重新組合。
　　（二）非同一控制下的企業合并本準則第十條規定，參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業合并。相對于同一控制下的企業合并而言，非同一控制下的企業合并是合并各方自愿進行的交易行為，作為一種公平的交易，應當以公允價值為基礎進行計量。

　　二、企業合并的方式

　　無論是同一控制下的企業合并或者非同一控制下的企業合并，實務中存在不同的合并方式，通常情況下，主要有控股合并、吸收合并及新設合并。
　　（一）在控股合并方式下，被合并方或被購買方在合并后仍保持其獨立的法人資格繼續經營，合并方或購買方應確認企業合并形成的對被合并方或被購買方的投資。
　　（二）在吸收合并方式下，被合并方或被購買方在合并后被注銷法人資格、變更為合并方或購買方的分公司或生產車間等，被合并方或被購買方原持有的資產、負債，在合并后變更為合并方或購買方的分公司或生產車間的資產、負債。
　　（三）在新設合并方式下，參與合并的各方在合并后法人資格均被注銷，重新注冊成立一家新的企業，參與合并各方的資產、負債，在新的基礎上變更為新設企業分公司或生產車間的資產和負債。

　　三、不同合并方式下的會計處理

　　（一）在控股合并方式下，不論是同一控制下的企業合并或者非同一控制下的企業合并，在合并方（或購買方）的個別財務報表中，均體現為母公司（合并方或購買方）對子公司（被合并方或被購買方）的長期股權投資。
　　1．企業合并形成長期股權投資的初始投資成本。
　　（1）同一控制下的控股合并，合并方在合并中形成的長期股權
　　投資，應當以合并日取得被合并方賬面所有者權益的份額作為其初始投資成本。合并方確認的初始投資成本與其付出合并對價賬面價值的差額，應當調整資本公積；資本公積不足的，調整盈余公積和未分配利潤。進行上述處理后，在合并日的合并財務報表中，對于被合并方在合并日以前實現的留存收益中歸屬于合并方的部分，應根據不同情況進行適當的調整，自資本公積轉入留存收益。
　　（2）非同一控制下的企業合并，購買方應以付出的資產、發生或承擔的負債以及發行的權益性證券的公允價值加上為企業合并發生的各項直接相關費用之和，作為合并中形成的長期股權投資的初始投資成本。其中，作為合并對價付出凈資產的公允價值與其賬面價值的差額，應作為資產處置損益計入合并當期損益。
　　2．合并日或購買日的確定。按照本準則第五條規定，合并日是指合并方實際取得對被合并方控制權的日期。即：被合并方凈資產或生產經營決策的控制權轉移給合并方的日期。同時滿足以下條件的，可認定為實現了控制權的轉移：
　　（1）企業合并協議已獲股東大會通過；
　　（2）企業合并事項需要經過國家有關部門實質性審批的，已取得有關主管部門的批準；
　　（3）參與合并各方已辦理了必要的財產交接手續；
　　（4）合并方或購買方已支付了合并價款的大部分（一般應超過50％），并且有能力支付剩余款項；
　　（5）合并方或購買方實際上已經控制了被合并方或被購買方的財務和經營政策，并享有相應的利益及承擔風險。非同一控制下企業合并中的購買日，也應按照上述規定的條件確定。
　　3．合并日或購買日編制合并財務報表。合并方或購買方可以編制合并日或購買日的合并財務報表，為合并當期期末及以后期間編制合并財務報表提供基礎。
　　（1）同一控制下的控股合并，本質上是兩個獨立的企業或業務的整合，合并后主體視同在以前期間一直存在，母公司一般應編制合并日的合并財務報表，包括合并資產負債表、合并利潤表及合并現金流量表。在合并利潤表中，對于被合并方自合并當期期初至合并日實現的凈利潤，應當在“凈利潤”下單列“其中：被合并方在合并前實現的凈利潤“項目反映。合并當期資產負債表日，編制比較報表時，合并方應對比較報表有關項目的期初數進行調整，視同合并后主體在以前期間一直存在。
　　（2）非同一控制下的控股合并，本質上屬于一次或多次完成的交易。被購買方在合并前實現的凈利潤已經包含在企業合并成本中，母公司在購買日可以編制合并資產負債表，不編制合并利潤表和合并現金流量表。購買日的合并資產負債表反映購買方自購買日起能夠控制的經濟資源，其中對于被購買方有關資產、負債應當按照合并中確定的公允價值列示，合并成本大于合并中取得的各項可辨認資產、負債公允價值份額的差額，確認為合并資產負債表中的商譽。企業合并成本小于合并中取得的各項可辨認資產、負債公允價值份額的差額，在合并資產負債表中調整盈余公積和未分配利潤。非同一控制下的控股合并，購買方應自購買日起設置備查簿，登記其在購買日取得的被購買方可辨認資產、負債的公允價值，為以后期間核算及合并財務報表的編制提供基礎資料。
　　（二）在吸收合并和新設合并方式下，屬于同一控制下的企業合并，合并方在合并日對合并中取得的被合并方資產、負債應按其原賬面價值計量，支付的合并對價賬面價值與取得凈資產賬面價值之間的差額，調整資本公積和留存收益。對于被合并方在合并前實現的留存收益中屬于合并方的部分，應視情況進行調整，自資本公積轉入留存收益；屬于非同一控制下的企業合并，購買方在購買日對合并中取得的各項可辨認資產、負債應按其公允價值計量，合并成本與合并中取得的可辨認凈資產公允價值的差額，按照上述關于非同一控制下控股合并的相關規定處理。

　　四、分步實現的非同一控制下企業合并的會計處理

　　本準則第十一條（二）規定，通過多次交換交易分步實現的非同一控制下企業合并，合并成本為每一單項交換交易成本之和。購買方在購買日，應按照以下步驟進行處理：
　　（一）將原持有的對被購買方的投資賬面價值恢復調整至最初取得成本，相應調整留存收益等所有者權益項目。
　　（二）比較每一單項交易的成本與交易時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額，確定每一單項交易中應予確認的商譽金額（或者應計入取得投資當期損益的金額）。
　　（三）購買方在購買日應確認的商譽應為每一單項交易產生的商譽之和。

　　五、非同一控制下的企業合并中取得可辨認

　　資產和負債公允價值的確定企業應當按照以下規定確認合并中取得的被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債的公允價值。
　　（一）貨幣資金，按照購買日被購買方的原賬面價值確定。
　　（二）有活躍市場的股票、債券、基金等金融工具，按照購買日活躍市場中的市場價值確定。
　　（三）應收款項，短期應收款項，因其折現后的價值與名義金額相差不大，可以直接運用其名義金額作為公允價值；對于收款期在3年以上的長期應收款項，應以適當的現行利率折現后的現值確定其公允價值。在確定應收款項的公允價值時，要考慮發生壞賬的可能性及收款費用。
　　（四）存貨，產成品和商品按其估計售價減去估計的銷售費用、相關稅費以及購買方通過自身的努力在銷售過程中對于類似的產成品或商品可能實現的利潤確定；在產品按完工產品的估計售價減去至完工仍將發生的成本、預計銷售費用、相關稅費以及基于同類或類似產成品的基礎上估計可能實現的利潤確定；原材料按現行重置成本確定。
　　（五）不存在活躍市場的金融工具如權益性投資等，應當參照《企業會計準則第22 號——金融工具確認和計量》等，采用估值技術確定其公允價值。
　　（六）房屋建筑物，存在活躍市場的，應以購買日的市場價格確定其公允價值；本身不存在活躍市場，但同類或類似房屋建筑物存在活躍市場的，應參照同類或類似房屋建筑物的市場價格確定其公允價值；同類或類似房屋建筑物也不存在活躍市場，無法取得有關市場信息的，應按照一定的估值技術確定其公允價值。采用估值技術確定的公允價值估計數的變動區間很小，或者在公允價值估計數變動區間內，各種用于確定公允價值估計數的概率能夠合理確定的，視為公允價值能夠可靠計量。
　　（七）機器設備，存在活躍市場的，應按購買日的市場價值確定其公允價值；本身不存在活躍市場，但同類或類似機器設備存在活躍市場的，應參照同類或類似機器設備的市場價格確定其公允價值；同類或類似機器設備也不存在活躍市場，或因有關的機器設備具有專用性，在市場上很少出售、無法取得確定其公允價值的市場證據，可使用收益法或考慮該機器設備損耗后的重置成本估計其公允價值。
　　（八）無形資產，存在活躍市場的，參考市場價格確定其公允價值；不存在活躍市場的，應當基于可獲得的最佳信息基礎上，以估計熟悉情況的雙方在公平的市場交易中為取得該項資產應支付的金額作為其公允價值。
　　（九）應付賬款、應付票據、應付職工薪酬、應付債券、長期應付款，對于短期債務，因其折現后的價值與名義金額相差不大，可以名義金額作為公允價值；對于長期債務，應當按照適當的折現率折現后的現值作為其公允價值。
　　（十）取得的被購買方的或有負債，其公允價值在購買日能夠可靠計量的，應單獨確認為預計負債。此項負債應當按照假定第三方愿意代購買方承擔該項義務，就其所承擔義務需要購買方支付的金額計量。
　　（十一）遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，對于企業合并中取得的被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債的公允價值與其計稅基礎之間存在差額的，應當按照《企業會計準則第18 號——所得稅》的規定確認相應的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，所確認的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債的金額不應折現。
　
　　六、業務合并的處理

　　除了一個企業對另外一個企業的合并外，本準則第三條規定，涉及業務的合并比照本準則規定處理，即：應當區分同一控制下的業務合并與非同一控制下的業務合并進行處理。
　　業務是指企業內部某些生產經營活動或資產的組合，該組合一般具有投入、加工處理過程和產出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產生的收入，但不構成獨立法人資格的部分。例如，企業的分公司、獨立的生產車間、不具有獨立法人資格的分部等。一個企業對另一企業某分公司、分部或具有獨立生產能力的生產車間的并購均屬于業務合并。