職工教育經費的會計與稅務處理
——更新時間：2010-03-18 09:21:31 點擊率: 3189
職工教育經費不同于其他職工薪酬，在會計處理與稅務處理方面不僅有著較大的差異，而且較為特殊。如何協調二者的差異，是企業在實務處理中需要特別關注的問題。
職工教育經費的會計處理
按照《企業會計準則第9號———職工薪酬》第二條和第四條的規定，職工教育經費作為職工薪酬的一個組成部分，應當在職工為其提供服務的會計期間，根據職工提供服務的受益對象，將應計提的職工教育經費計入相關資產成本或當期費用，同時確認為應付職工薪酬。
《企業會計準則講解（2008）》要求企業按照職工工資總額的1.5%的計提標準，計量應付職工薪酬（職工教育經費）義務金額和應相應計入成本費用的薪酬金額。從業人員技術要求高、培訓任務重、經濟效益好的企業，可以根據國家相關規定，按照職工工資總額的2.5%計量應計入成本費用的職工教育經費。
《企業財務通則（2006）》第四十四條規定，職工教育經費按照國家規定的比例提取，專項用于企業職工后續職業教育和職業培訓。
職工教育經費的稅務處理
《企業所得稅法實施條例》第四十二條規定，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資、薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
財政部、國家稅務總局《關于企業所得稅若干優惠政策的通知》（財稅〔2008〕1號）規定，軟件生產企業（集成電路設計企業視同軟件企業）的職工培訓費用，可按實際發生額在計算應納稅所得額時扣除。
國家稅務總局《關于企業所得稅執行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函〔2009〕202號）規定，軟件生產企業發生的職工教育經費中的職工培訓費用，根據財政部、國家稅務總局《關于企業所得稅若干優惠政策的通知》（財稅〔2008〕1號）規定，可以全額在企業所得稅前扣除。軟件生產企業應準確劃分職工教育經費中的職工培訓費支出，對于不能準確劃分的，以及準確劃分后職工教育經費中扣除職工培訓費用的余額，一律按照《企業所得稅法實施條例》第四十二條規定的比例扣除。
根據上述規定，職工教育經費可以分下列3種情況進行會計與稅務處理：
1.當企業發生的職工教育經費支出等于按照工資、薪金總額的2.5%計提的職工教育經費時，不會產生可抵扣暫時性差異，因而無需確認相關的遞延所得稅。
2.當企業發生的職工教育經費支出小于按照工資、薪金總額的2.5%計提的職工教育經費時，應付職工薪酬（職工教育經費）存在賬面價值，而不存在計稅基礎，其賬面價值與計稅基礎0之間的差額產生可抵扣暫時性差異。但是，由于該項可抵扣暫時性差異在以后納稅年度不能結轉扣除，因此企業應當將其視同永久性差異處理。即在計算應納稅所得額時，企業應當在利潤總額的基礎上調整增加該項可抵扣暫時性差異，而無需確認相關的遞延所得稅資產。
3.當企業發生的職工教育經費支出大于按照工資、薪金總額的2.5%計提的職工教育經費時，應付職工薪酬（職工教育經費）不存在賬面價值，而按照稅法規定能夠確定其計稅基礎，其賬面價值0與計稅基礎之間的差額產生可抵扣暫時性差異。該項可抵扣暫時性差異屬于所得稅準則中所界定的特殊項目產生的暫時性差異。由于該項可抵扣暫時性差異準予在以后納稅年度結轉扣除，因此企業在計算應納稅所得額時，應當在利潤總額的基礎上調整增加該項可抵扣暫時性差異，并在預計該項可抵扣暫時性差異轉回的未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額的情況下確認相關的遞延所得稅資產。
例：甲企業于2008年2月9日成立，假定2008年度、2009年度、2010年度實際發放的工資、薪金總額分別為1000萬元、1200萬元、1600萬元，實際發生的職工教育經費分別為33萬元、24萬元、28萬元。甲企業各年度實際發放的工資、薪金均符合稅法所界定的合理的工資、薪金支出，準予稅前扣除。甲企業按照職工工資總額的2.5%計提職工教育經費。假定有確鑿的證據預計甲企業在可抵扣暫時性差異轉回的未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額；各年度適用的所得稅稅率均為25%。
（1）2008年度，甲企業按照職工工資總額的2.5%計提了職工教育經費25萬元（1000×2.5%），并已計入相關資產成本或當期費用。甲企業實際發生的職工教育經費支出為33萬元，其中25萬元從已計提的職工教育經費中開支，8萬元直接計入當期相關資產成本或當期費用。按照稅法規定，甲企業在本年度稅前準予扣除的職工教育經費支出為25萬元，兩者之間產生可抵扣暫時性差異8萬元（33萬元－25萬元）。由于該項可抵扣暫時性差異準予在以后納稅年度結轉扣除，因此甲企業在計算應納稅所得額時應當進行納稅調整（即在2008年度利潤總額的基礎上調整增加該項可抵扣暫時性差異8萬元），并在預計該項可抵扣暫時性差異轉回的未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額的情況下確認相關的遞延所得稅資產2萬元（8×25%）。會計分錄如下（單位：萬元）：
借：遞延所得稅資產 2
貸：所得稅費用 2。
（2）2009年度，甲企業按照職工工資總額的2.5%計提了職工教育經費30萬元（1200×2.5%），并已計入相關資產成本或當期費用，而實際發生的職工教育經費支出24萬元從已計提的職工教育經費中開支，另外2008年度產生的可抵扣暫時性差異8萬元中的6萬元（30－24）予以轉回，一方面進行納稅調整（即在2009年度利潤總額的基礎上調整減少轉回的該項可抵扣暫時性差異6萬元），另一方面轉回已確認的遞延所得稅資產1.5萬元（6×25%）。
借：所得稅費用 1.5
貸： 遞延所得稅資產 1.5。
（3）2010年度，甲企業按照職工工資總額的2.5%計提了職工教育經費40萬元（1600×2.5%），并已計入相關資產成本或當期費用，而實際發生的職工教育經費支出28萬元從已計提的職工教育經費中開支，另外2008年度產生的可抵扣暫時性差異8萬元中剩余的2萬元（2009年度已經轉回6萬元）予以轉回，一方面進行納稅調整，即在2010年度利潤總額的基礎上調整減少轉回的該項可抵扣暫時性差異2萬元，再調整增加當期產生的永久性差異12萬元（40－28），另一方面轉回已確認的遞延所得稅資產0.5萬元（2×25%）。
借：所得稅費用 0.5
貸：遞延所得稅資產 0.5。
