編者按：2016年12月1日，國家稅務總局發布了《關于走逃（失聯）企業開具增值稅專用發票認定處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第76號），對如何認定走逃（失聯）企業、以及被走逃（失聯）企業開具的增值稅專用發票的具體處理作出了規定。企業會在何種情形下被認定為走逃（失聯）企業？企業被認定為走逃（失聯）企業后會產生何種稅收影響？走逃（失聯）企業與非正常戶之間具有何種關聯和區別？本文將對以上問題進行簡要分析，并與讀者探討。 

      一、非正常戶的認定管理 

      （一）非正常戶的認定管理主體

       《稅務登記管理辦法》（國家稅務總局令第36號）第三條對非正常戶的認定管理主體作出了規定。根據該條規定，縣級以上（包含縣級）國家稅務局（分局）、地方稅務局（分局）是稅務登記的主管稅務機關，負責稅務登記的設立登記、變更登記、注銷登記和稅務登記證驗證、換證以及非正常戶處理、報驗登記等有關事項。 

      （二）非正常戶的認定條件 

      《稅務登記管理辦法》（國家稅務總局令第36號）第四十條規定，“已辦理稅務登記的納稅人未按照規定的期限申報納稅，在稅務機關責令其限期改正后，逾期不改正的，稅務機關應當派員實地檢查，查無下落并且無法強制其履行納稅義務的，由檢查人員制作非正常戶認定書，存入納稅人檔案，稅務機關暫停其稅務登記證件、發票領購簿和發票的使用。” 

      據此規定，同時符合以下四項條件的，納稅人將會被認定為非正常戶： 

      （1）納稅人已辦理稅務登記； 

      （2）納稅人未按法定期限申報納稅； 

      （3）納稅人經稅務機關責令限期改正后逾期仍不改正； 

      （4）稅務機關經實地檢查發現納稅人查無下落且無法強制其履行納稅義務。

       這里需要注意的是，針對上述第（4）項條件，為了使該項條件具體明確，同時約束和規范稅務機關在認定非正常戶管理方面的權限，國稅總局于2011年3月21日發布了《關于進一步完善稅務登記管理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第21號）。據該公告第二條第一款的規定，對經稅務機關派員實地核查，查無下落的納稅人，如有欠稅且有可以強制執行的財物的，稅務機關應按照稅收征管法第四十條的規定采取強制執行措施；納稅人無可以強制執行的財物或雖有可以強制執行的財物但經采取強制執行措施仍無法使其履行納稅義務的，方可認定為非正常戶。 

      （三）非正常戶的稅收影響 

      納稅人被稅務機關依法認定為非正常戶的，根據國家稅務總局的有關規定，對非正常戶納稅人的下列事項將會產生相應影響： 

      1、暫停稅務登記證件及發票的使用 

      根據《稅務登記管理辦法》（國家稅務總局令第36號）第四十條的規定，納稅人被認定為非正常戶的，稅務機關將其非正常戶認定書存入納稅人檔案，并暫停其稅務登記證件、發票領購簿和發票的使用。 

      2、稅務登記證件失效 

      根據《稅務登記管理辦法》（國家稅務總局令第36號）第四十一條的規定，納稅人被列入非正常戶超過三個月的，稅務機關可以宣布其稅務登記證件失效。 

      3、稅務登記證件注銷 

      根據《關于進一步完善稅務登記管理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第21號）第二條第三款的規定，納稅人被列為非正常戶超過兩年，且經稅務機關查實納稅人沒有欠稅、沒有未繳銷發票的，稅務機關可以注銷其稅務登記證件。

       4、對欠稅及稅收行政處罰繼續承擔補繳稅款、滯納金及相應罰款的責任 

      根據《稅務登記管理辦法》（國家稅務總局令第36號）第四十一條的規定，納稅人被列入非正常戶的，稅務機關可以對其實施立案稽查，經查實納稅人存在偷稅、欠稅等違法行為的，納稅人應當按照稅收征管法的規定承擔補繳稅款、繳納滯納金及罰款的責任。 

      5、接受稅務機關的追蹤管理和異地管理 

      非正常戶納稅人應當接受稅務機關的追蹤管理。根據國家稅務總局公告2011年第21號第二條第三款的規定，納稅人被列為非正常戶的，如稅務機關發現該納稅人恢復正常生產經營的，應及時對其作出相應的處理，并督促其到稅務機關辦理相關手續。 

      非正常戶納稅人的法定代表人或經營者應當接受稅務機關的異地協作管理。根據國家稅務總局公告2011年第21號第二條第四款的規定，納稅人被列為非正常戶的，該納稅人的法定代表人或經營者再次申報辦理新的稅務登記的，稅務機關應當僅為其核發臨時稅務登記證及副本，并限量供應其發票；稅務機關發現納稅人的法定代表人或經營者在異地為非正常戶的法定代表人或經營者的，應通知其回原稅務機關辦理相關涉稅事宜；納稅人的法定代表人或經營者在原稅務機關辦結相關涉稅事宜后，方可申報轉辦正式的稅務登記。 

      6、納稅信用評價及后續管理 

      根據《納稅信用管理辦法(試行)》（國家稅務總局公告2014年第40號）第二十條的規定，納稅人本年度被列為非正常戶的或者納稅人是由非正常戶的直接責任人員注冊登記或者負責經營的，該納稅人本年度的納稅信用評價將會被直接判為D級。 

      納稅人一旦被評判為D級的，根據國家稅務總局公告2014年第40號第三十二條的規定，稅務機關將會對該納稅人采取以下措施： 

      （1）公開D級納稅人及其直接責任人員名單，對直接責任人員注冊登記或者負責經營的其他納稅人納稅信用直接判為D級； 

      （2）增值稅專用發票領用按輔導期一般納稅人政策辦理，普通發票的領用實行交（驗）舊供新、嚴格限量供應； 

      （3）加強出口退稅審核； 

      （4）加強納稅評估，嚴格審核其報送的各種資料； 

      （5）列入重點監控對象，提高監督檢查頻次，發現稅收違法違規行為的，不得適用規定處罰幅度內的最低標準； 

      （6）將納稅信用評價結果通報相關部門，建議在經營、投融資、取得政府供應土地、進出口、出入境、注冊新公司、工程招投標、政府采購、獲得榮譽、安全許可、生產許可、從業任職資格、資質審核等方面予以限制或禁止； 

      （7）D級評價保留2年，第三年納稅信用不得評價為A級； 

      （8）稅務機關與相關部門實施具體的聯合懲戒措施，以及結合實際情況依法采取的其他嚴格管理措施。 

      7、信息公開與公告 

      根據國家稅務總局公告2011年第21號第二條第二款的規定，稅務機關應在非正常戶認定的次月，在辦稅場所或者廣播、電視、報紙、期刊、網絡等媒體上公告非正常戶。 

      納稅人為企業或單位的，公告企業或單位的名稱、納稅人識別號、法定代表人或負責人姓名、居民身份證或其他有效身份證件號碼、經營地點；納稅人為個體工商戶的，公告業戶名稱、業主姓名、納稅人識別號、居民身份證或其他有效身份證件號碼、經營地點。 

      同時，根據《涉稅信息查詢管理辦法》（國家稅務總局公告2016年第41號）第六條的規定，社會公眾可以通過報刊、網站、信息公告欄等公開渠道查詢稅收政策、重大稅收違法案件信息、非正常戶認定信息等依法公開的涉稅信息；稅務機關應當對公開涉稅信息的查詢途徑及時公告，方便社會公眾查詢。 

      二、走逃（失聯）企業的認定管理 

      （一）走逃（失聯）企業的概念及認定條件 

      1、走逃（失聯）主體的概念 

      國家稅務總局公告2016年第76號第一條第一款給出了走逃（失聯）主體的概念，即走逃（失聯）企業是指不履行稅收義務并脫離稅務機關監管的企業。 

      2、走逃（失聯）企業的認定條件 

      國家稅務總局公告2016年第76號第一條第二款規定，“根據稅務登記管理有關規定，稅務機關通過實地調查、電話查詢、涉稅事項辦理核查以及其他征管手段，仍對企業和企業相關人員查無下落的，或雖然可以聯系到企業代理記賬、報稅人員等，但其并不知情也不能聯系到企業實際控制人的，可以判定該企業為走逃（失聯）企業。”不難看出，此條規定與非正常戶的認定規定較為類似，我們將其分解，可以得到走逃（失聯）企業的認定條件如下： 

      （1）納稅人不履行其他稅收義務； 

      （2）稅務機關經實地調查、電話查詢、涉稅事項辦理核查以及其他征管手段仍對企業和企業相關人員查無下落，或雖然可以聯系到企業代理記賬、報稅人員等，但其并不知情也不能聯系到企業實際控制人。 

      （二）走逃（失聯）企業的稅收影響 

      1、一定情況下，其開具的增值稅專用發票將被列為異常憑證 

      根據國家稅務總局公告2016年第76號第二條第（一）款的規定，走逃（失聯）企業在存續經營期間發生下列情形之一的，所對應屬期開具的增值稅專用發票將會被列入異常增值稅扣稅憑證（即異常憑證）的范圍： 

      （1）商貿企業購進、銷售貨物名稱嚴重背離； 

      （2）生產企業無實際生產加工能力且無委托加工； 

      （3）生產企業的生產能耗與銷售情況嚴重不符； 

      （4）生產企業的購進貨物并不能直接生產其銷售的貨物且無委托加工； 

      （5）生產企業或商貿企業直接走逃失蹤不納稅申報； 

      （6）生產企業或商貿企業雖然申報但通過填列增值稅納稅申報表相關欄次，規避稅務機關審核比對，進行虛假申報。 

      2、異常憑證對受票方的影響 

      根據國家稅務總局公告2016年第76號第二條第（二）款的規定，作為增值稅一般納稅人的受票方取得該異常憑證的，將會對其產生下列影響： 

      （1）受票方尚未申報抵扣進項稅額的，稅務機關對其就異常憑證進行的申報抵扣暫不準許；受票方已經就異常憑證申報抵扣進項稅額的，必須做進項稅額的轉出。 

      （2）受票方尚未申報出口退稅的，稅務機關對其就異常憑證進行的出口退稅申報暫不予辦理；受票方已經就異常憑證辦理出口退稅的，稅務機關可按照異常憑證所涉及的退稅額對該企業其他已審核通過的應退稅款暫緩辦理出口退稅，無其他應退稅款或應退稅款小于涉及退稅額的，可由出口企業提供差額部分的擔保。 

      經核實，該異常憑證符合現行增值稅進項稅額抵扣或出口退稅相關規定的，企業可繼續申報抵扣，或解除擔保并繼續辦理出口退稅。 

      三、非正常戶與走逃（失聯）企業的聯系與區別 

      （一）認定條件方面 

      非正常戶和走逃（失聯）企業均具有的特征是不履行稅收義務且稅務機關查無下落。 

      非正常戶與走逃企業的區別在于，非正常戶的認定條件較走逃（失聯）企業更為嚴苛。如，在納稅人有欠稅且有可供執行的財產的情況下要求稅務機關必須履行強制執行程序，若強制執行之后仍未能完滿實現其納稅義務的，才能將其認定為非正常戶；而走逃（失聯）企業并不要求稅務機關查實納稅人的欠稅事實及實施強制執行程序。通常，非正常戶同時為走逃企業。 

      （二）稅收影響方面 

      非正常戶與走逃（失聯）企業的稅收影響也反映了兩者外延的關系。結合非正常戶的稅收影響和后果來看，這些稅收影響主要是針對非正常戶納稅人自身的，并不涉及到其上下游的第三方，這也是一個稅收監管的空白和漏洞。而對于走逃（失聯）企業，國家稅務總局公告2016年第76號特別規定了對其下游企業（即受票方）的增值稅專用發票管理規則。這在一定程度上使我國稅法對非正常戶的稅收監管更加完善。 

      國家稅務總局公告2016年第76號第二條第（三）款規定，“異常憑證由開具方主管稅務機關推送至接受方所在地稅務機關進行處理，具體操作規程另行明確。”據此，未來稅務機關將會對異常憑證的稅務監管操作規范作出更為具體的規定。 

      小結： 

      目前國家稅務總局并沒有對如何解除非正常戶及走逃（失聯）企業的認定作出規定，各地稅務機關對解除非正常戶認定的操作流程和辦理方式有較為具體的規定，但對走逃（失聯）企業的認定解除尚屬空缺。從走逃（失聯）企業的稅收影響來看，稅務機關無疑對該類企業加大了監管和打擊力度，有針對性地對虛開增值稅專用發票、騙取出口退稅的稅收違法行為進行打擊。當受票方取得異常憑證并受到主管稅務機關相應處理措施乃至稅務稽查的，可以采取合法、有效的措施維護自身的合法權益。