一、所得稅預繳的財稅處理

　　1、企業所得稅預繳納稅中報表填報明確預繳的基數為“實際利潤顛”，而此前的預繳基數為“利潤總額”。“實際利潤額”為“按會計制度核算的利潤總額減除以前年度待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額”。即新規定允許企業所得稅預繳時不但可以彌虧，還可以扣除不征稅收入、免稅收入，這在一定程度上減少7企業流動資金的壓力。

　　2、《企業所得稅法》第七條規定收入總額中的不征稅收入為：財政撥款；依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金；國務院規定的其他不征稅收入。

　　以上稅法上規定的“不征稅收入”，但在會計上可能作為損益計入了會計利潤，按照《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，以上財稅差異不屬于“暫時性差異”，在未來期間無法轉回，應該歸為“永久性差異”，在所得稅預繳或匯算清繳時按照“調表不調賬”的原則進行納稅調減。

　　3、《企業所得稅法》、《企業所得稅法實施條例》以及《財政部國家稅務總局關于企業所得稅若干優惠政策的通知》（財稅[2008]1號）規定，免稅收入主要包括：國債利息收入；符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益；符合條件的非營利組織的收入。

　　對于“免稅收入”也可能形成的是永久性差異（國債利息收入），也可能是暫時性差異（投資收益），應視具體情況進行分析。

　　倒1、為民公司2009年第一季度會計利潤總額為100萬元，所得稅稅率為25%.以前年度未彌補虧損15萬；其中包括國債利息收入5萬元；企業“長期借款”賬戶記栽，年初向建設銀行借款50萬元．年利率為6%；向暢通公司借款10萬元，年利率10%，上述款項全部用于生產經營；另外還計提資產減值損失5萬元。假設無其他納稅調整事項。請做出第一季度預繳所得稅的會計處理。

　　解析：企業預繳的基數為會計利潤100萬元扣除上年度虧損15萬元以度不征稅和免稅收入5萬元后的“實際利潤額”為80萬元，對于其他永久性差異[長期借款利息超支10×（10%－6%）萬元]和暫時性差異（資產減值損失5萬元），季度預繳時不做納稅調整。

　　借：所得稅費用 200000

　　 貸：應變稅費——應變所得稅 200000（80萬×25%）

　　下月初繳蚋企業所得稅：

　　借：應交稅費——應交所得稅 200000

　　 貸：銀行存款 200000

　　延伸分析：1、《企業會計準則第18號——所得稅》規定，時于暫時性差異產生的對遞延所得稅的影響，應該按照“及時性”原則，在產生時立即確認，而非在季末或者年末確認。即以上資產減值損失形成的暫時性差異，應該在計提時同時做以下分錄：借記“遞延所得稅資產”12500，貸記“所得稅費用”12500.

　　2、假設2季度實際累計利潤140萬元，3季度實際累計利潤－10萬元，4季度實際累計利潤110萬元，則每季度末會計處理如下：

　　第2季度末會計處理：

　　借：所得稅費用 150000

　　 貸：應交稅費——應交所得稅150000[（140－80）]×25%

　　下月初繳納企業所得稅：

　　借：應交稅費——應交所得稅 150000

　　 貸：銀行存款 150000

　　第3季度實際累計利潤為虧損，暫不交稅也不作會計處理。

　　第4季度實際累計利潤110萬元，稅法規定應先預交，再匯算清繳。由于第四季度累計利潤小于以前季度（第2季度）實際利潤總額，暫不交稅也不作會計處理。

　　3、經稅務機關審核，假如該企業匯算清繳后全年應納稅所得額為120萬元，應交企業所得稅額為30萬元，而企業已經預交所得稅額35萬元，按照相關規定，主管稅務機關應及時辦理退稅，或者抵繳下一年度應繳納的稅款。如果是抵繳稅款，其會計處理如下：

　　借：其他應收款——所得稅退稅款 50000

　　 貸：以前年度損益調整——所得稅費用 50000

　　二、所得稅匯算清繳的財稅處理

　　（一）涉及資產負債表日后調整事項的處理

　　對于資產負債表日后事項涉及損益的事項，應該按照《企業會計準則第29號——資產負債表日后事項》進行追溯調整。這里，本文主要談資產負債表日后事項在企業匯算清繳前后涉及的“應變稅費——應交所得稅”科目和“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”科目相關的處理。

　　涉及損益的調整事項如果發生在匯算清繳前的，應按準則要求調整報告年度的應納所得稅額，并調整“應交稅費——應交所得稅”科目。如果發生在匯算清繳后的，筆者認為，只要在匯算截止日期（次年1月1日——5月31日）前，無論企業是否自行匯算清繳完，稅務機關都允許企業修改調整報告年度的“應交稅費——應交所得稅”科目，重新申報年度的應納稅所得額。

　　也就是說，無論企業是否自行匯算清繳完成，如果發生資產負債表日后事項以前年度損益的追溯調整，在5月31日這個期間企業都有權自查自糾、自行修改調整，重新申報。

　　例2、甲公司為增值稅一般納稅人，2008年12月15日銷售一批商品給丙企業，取得不舍稅收入100萬元（增值稅率17%），甲公司發出商品后，確認了收入并結轉成本80萬元。此筆貨款到年末尚未收到，甲公司計提了壞賬準備10萬元。2009年2月15日，由于產品質量問題，本批貨物被丙企業退回。本年度除應收丙企業賬款計提的壞賬準備外，無其他納稅調整事項。甲公司所得稅稅率為25%，所得稅采用資產負債表債務法核算，2009年2月28日完成所得稅匯算清繳。甲公司2008年財務會計報告在2009年3月31日經批準報出。

　　解析：1、資產負債表日（2008年12月31日）確認減值，

　　借：資產減值損失 100000

　　 貸：壞賬準備 1O0000

　　新稅法不再允許0.5%的壞賬準備在稅前扣除，由于會計上計提了壞賬準備，形成了應收賬款計稅基礎與賬面價值之間的暫時性差異，會計處理如下：

　　借：遞延所得稅資產 25000

　　 貸：所得稅費用 25000

　　2月15日丙企業退回貨物，資產負債表日后應追溯調整：

　　調整銷售收入：

　　借：以前年度損益調整 1000000

　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 170000

　　 貸：應收賬款 1170000

　　調整銷售成本：

　　借：庫存商品 800000

　　 貸：以前年度損益調整 800000

　　調整期末計提的壞賬準備：

　　借：壞賬準備 100000

　　 貸：以前年度損益調整 100000

　　調整資產負債表日確認的遞延稅款：

　　借：以前年度損益調整 25000

　　 貸：遞延所得稅資產 25000

　　調整應繳納的所得稅（此為所得稅匯算清繳前對應交所得稅的調整）

　　借：應交稅費——應交所得稅 50000

　　 貸：以前年度損益調整 50000[（1000000－800000）×25%]

　　“應交稅費”這個科目是對應稅務機關的債務，是按稅法規定要求交納的稅金。日后期間壞賬準備的調整，不會影響應交稅費的處理，因為會計上計提減值準備，稅法不承認，即壞賬準備的計提和轉回，以及由此引起的暫時性差異對遞延所得稅確認和轉回，只是會計上按照準則進行的處理，不影響稅務機關的匯算清繳。將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤：

　　借：利潤分配——未分配利潤 75000

　　 貸：以前年度損益調整 75000（1000000－800000－100000＋25000－50000）

　　例3、沿用例2.假如2009年3月15日，由于產品質量問題，本批貨物被丙企業退回。其他條件不變，請做出銷售退回發生在所得稅匯算清繳后的會計處理。

　　該公司資產負債表日（2008年12月31日）確認減值的會計處理及3月15日丙企業退回貨物，資產負債表日后追溯調整均同例2.另外，將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤：

　　借：利潤分配——未分配利潤 125000

　　 貸：以前年度損益調整 125000（1000000－800000－100000＋25000）

　　說明：根據相關規定，對于涉及損益的調整事項如果發生在所得稅匯算清繳后的，未調整報告年度的“應交稅費——應變所得稅”科目，也未調整“遞延所得稅資產或遞延所得稅負債”科目。在此筆者也暫不作處理。

　　（二）匯算清繳期內非資產負債表日后調整事項

　　如果企業財務報表已經報出，但匯算清繳尚未結束（5月31日前），在這個期間如果發現上年度應記未記收入，或者有應計未計、應提未提費用等涉及損益的事項，應按照準則進行會計處理。對于非資產負債表日后調整事項產生的暫時性差異，會計上按照準則進行處理；產生的永久性差異，按照“調表不調賬”的原則進行處理。即只在《企業所得稅年度納稅申報表》上作納稅調整，而在賬務上不作調整。

　　例4、宏達公司采用新會計準則，2008年會計報表經董事會批準已于3月10日對外報出，會計賬面利潤為500萬元，所得稅率為25%.2009年4月10日企業在填報2008年《企業所得稅年度納稅申報表》時發現：6月份接受貨幣捐贈20萬元，全部計入“資本公積”賬戶的貸方。新準則規定應記入當期損益，稅法應作為應納稅所得額，財稅處理一致；9月份購入的變易性金融資產，未確認交易性金融資產公允價值變動損益10萬元。新準則要求將公允價值變動計入當期損益，稅法不確認交易性金融資產在持有期間的公允價值變動，而是在轉讓時再確認，形成暫時性差異；2008年5萬元行政罰款及滯納金未入賬，會計上應計入“營業外支出”科目，稅法上不允許在稅前扣除，形成永久性差異。

　　解析：按照會計準則，以上三項都屬于前期套計差錯，應按照追溯重遞進行處理：

　　1、調整錯記的貨幣捐贈：

　　借：資本公積 200000

　　 貸：以前年度損益調整——營業外收入 200000

　　2、調整交易性金融資產公允價值變動：

　　借：交易性金融資產——公允價值變動 100000

　　 貸：以前年度損益調整——公允價值變動 100000

　　由于交易性金融資產賬面價值大于計稅基礎10萬元，應確認遞延所得稅負債：

　　借：以前年度損益調整——所得稅費用 25000（10萬×25%）

　　 貸：遞延所得稅負債 25000

　　3、調整行政罰款：

　　借：以前年度損益調整一一營業外支出 50000

　　 貸：其他應付款等 50000

　　4、假設宏達公司無其他納稅調整事項，則2008年匯算清繳時應納企業所得稅額＝（500＋20）×25%＝130（萬元），企業季度預繳已所得稅100萬元，則匯算清繳時會計處理如下：

　　借：以前年度損益調整——所得稅費用 300000

　　 貸：應交稅費——應交所得稅 300000

　　（三）匯算清繳期后（非資產負債表日后調整事項）應計未計事項的處理

　　在會計上對于匯算清繳后（非資產負債表日后調整事項），上年度應計未計事項，應按照準則進行處理。而稅法規定，納稅人在納稅年度內應計未計、應提未提扣除項目不得轉移以后年度補扣。即對于匯算清繳期后上年度的應計未計費用不允許在任何年度扣除。稅務機關對于不列、少列等應計未計收入，造成不繳或者少繳應納稅款的，視為偷稅。并在發現當期計入應納稅所得額，加收滯納金，數額較大的將追究刑事責任。

　　例5、2009年6月20日，稅務機關在對順風公司（一般納稅人）進行匯算清繳檢查中，發現2008年11月份變賣一筆下腳料收入5．85萬元未入賬，但其成本已計入主營業務成本；7月購入一條生產線計入了固定資產，但少提折舊3萬元。

　　解析：1、下腳料變賣收入5.85萬元，屬于增值稅的含稅收入，應先補征銷項稅額0.85萬元計入查補當月（2009年6月），同時將5.85萬元含稅收入換算成不含稅收入5萬元，計入查補當年（2009年）的應納稅所得額。

　　補繳增值稅：

　　借：其他應收款或者銀行存款 58500

　　 貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 8500

　　以前年度損益調整 50000

　　補繳所得稅：

　　借：以前年度損益調整 12500

　　 貸：應交稅費——企業所得稅 12500（50000×25%）

　　2、2008年應提未提折舊屬于前期會計差錯，2009年應進行追溯重述，但是稅法上對于匯算清繳后發現的2008年應計未計費用，視為與2009年收入無關，不允許在稅前扣除，所以對于該項應提未提折舊費用，只在會計上進行賬務處理，不影響當年的應納稅所得額。

　　借：以前年度損益調整 30000

　　 貸：累計折舊 30000