各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局)，新疆生產建設兵團財務局，財政部駐各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政監察專員辦事處，國務院有關部委、有關直屬機構辦公廳(室)，有關單位:
     為了深入貫徹實施企業會計準則，解決會計準則執行中的問題，實現會計準則的持續趨同與等效，我們起草了《企業會計準則解釋第7號(征求意見稿)》。請各地組織征求本地區上市公司、國有及其他企業、會計師事務所等有關單位的意見，并于2015年7月10日前反饋我部會計司。同時，歡迎有關方面提出寶貴意見！

    聯系人：財政部會計司制度二處 劉麗華
    通訊地址：北京市西城區三里河南三巷3號，100820
    聯系電話：010-68552896
    郵箱：liulihua@mof.gov.cn

企業會計準則解釋第7號(征求意見稿)

    一、投資方因其他投資方對其子公司增資而導致本投資方持股比例下降，從而喪失控制權但能實施共同控制或施加重大影響的，投資方應如何進行會計處理？
    答：投資方應當區分個別財務報表和合并財務報表進行相關會計處理：
    (一) 在個別財務報表中，應當對該項長期股權投資從成本法轉為權益法核算。首先，將原長期股權投資視同自取得投資時即采用權益法核算進行調整；然后，按照新的持股比例確認本投資方應享有的原子公司因增資擴股而增加凈資產的份額，與應結轉持股比例下降部分所對應的長期股權投資按權益法調整后的金額之間的差額計入當期損益。
    (二) 在合并財務報表中，應當按照《企業會計準則第33號——合并財務報表》的有關規定進行會計處理。

    二、重新計量設定受益計劃凈負債或者凈資產所產生的變動應計入其他綜合收益，后續會計期間在權益范圍內轉移時，應如何進行會計處理？
    答：重新計量設定受益計劃凈負債或者凈資產的變動在后續會計期間不允許轉回至損益，在計劃終止時應當在權益范圍內全部結轉至未分配利潤。計劃終止，指該計劃已不存在，即本企業已解除該計劃所產生的所有未來義務。

    三、子公司發行優先股等其他權益工具的，應如何計算母公司合并利潤表中的“歸屬于母公司股東的凈利潤”？
    答：子公司發行累積優先股等其他權益工具的，無論當期是否宣告發放其股利，在計算列報母公司合并利潤表中的“歸屬于母公司股東的凈利潤”時應扣除當期歸屬于其他權益工具持有者的可累積分配的股利。
    子公司發行不可累積優先股等其他權益工具的，在計算列報母公司合并利潤表中的“歸屬于母公司股東的凈利潤”時應扣除當期宣告發放的歸屬于其他權益工具持有者的不可累積分配的股利。
    本解釋發布前母公司合并利潤表中的“歸屬于母公司股東的凈利潤”項目未按照上述規定列報的，應當對可比期間的數據進行相應調整。

    四、母公司直接控股的全資子公司改為分公司的，該母公司應如何進行會計處理？
    答：母公司直接控股的全資子公司改為分公司的，應按以下規定進行會計處理：
    (一) 原母公司(即改制后為總公司)應當對原子公司(即改制后為分公司)的相關資產、負債，按照原母公司自購買日所取得的該原子公司各項資產、負債的公允價值(如為同一控制下企業合并取得的原子公司則為合并日賬面價值)持續計算至改為分公司當年年初止的各項資產、負債的賬面價值為基礎，抵銷原母公司與原子公司內部交易形成的未實現損益后，轉入原母公司的賬內。此外，某些特殊項目按如下原則處理：
    1．原母公司購買原子公司時產生的合并成本小于合并中取得的可辨認凈資產公允價值份額的差額，應計入留存收益；原母公司購買原子公司時產生的合并成本大于合并中取得的可辨認凈資產公允價值份額的差額，應按照原母公司合并該原子公司的合并報表中商譽的賬面價值轉入原母公司的商譽。
    2．原子公司發行優先股等并確認為權益工具形成的其他權益工具，按照原子公司的賬面價值轉入原母公司的其他權益工具；原母公司購買的原子公司發行的優先股等其他權益工具，按原母公司的賬面價值轉入原母公司的庫存股。
    3．原子公司提取而尚未使用的安全生產費或一般風險準備，按照原子公司的賬面價值計入專項儲備或一般風險準備。
    4．自購買日(或合并日)至原子公司改為分公司當年年初原子公司實現的凈損益，應轉入原母公司的留存收益，其中，原子公司已計提的盈余公積的賬面價值應轉入原母公司的盈余公積。
    5．自購買日(或合并日)至原子公司改為分公司當年年初原子公司實現的其他綜合收益，應轉入原母公司年初其他綜合收益。
    6．原母公司對該原子公司長期股權投資的賬面價值與按上述原則將原子公司的各項資產、負債等轉入原母公司賬內后形成的差額，轉入資本公積，并根據其形成原因確定相關資本公積的性質及后續處理方式。
    (二) 原母公司結轉原子公司相關資產、負債等項目后，應將自原子公司轉為分公司當年年初至轉為分公司止原子公司的相關業務作為當年原母公司自身的業務進行處理，并確認相關的收入、費用、其他綜合收益，結轉相關的成本等。
    (三) 原子公司改為分公司過程中，由于各項資產、負債的入賬價值與其計稅基礎不同所產生的差額，按照《企業會計準則第18號—所得稅》有關規定進行會計處理。

    五、對于授予限制性股票的股權激勵計劃，企業應如何進行會計處理？鎖定期內企業應如何考慮限制性股票對每股收益計算的影響？
    答：(一) 授予限制性股票的會計處理
    上市公司實施限制性股票的股權激勵安排中，常見做法是上市公司以非公開發行的方式向激勵對象授予一定數量的公司股票，并規定鎖定期和解鎖期，在鎖定期和解鎖期內，不得上市流通及轉讓。達到解鎖條件，可以解鎖；如果全部或部分股票未被解鎖而失效或作廢，則由公司按照事先約定的價格(較為常見的是按最初的授予價格)進行回購。
    對于此類授予限制性股票的股權激勵計劃，向職工發行的限制性股票按有關規定履行了注冊登記等增資手續的，在授予日，企業應當根據收到職工繳納的認股款確認股本和資本公積(股本溢價)，同時就回購義務確認負債(作收購庫存股處理)；在鎖定期和解鎖期內，企業應當按照《企業會計準則第11號——股份支付》相關規定進行會計處理。

    (二) 鎖定期內發放現金股利的會計處理和基本每股收益的計算
    鎖定期內企業發放現金股利的會計處理及基本每股收益的計算，應視其發放的現金股利是否可撤銷采取不同的方法：
    1.現金股利可撤銷，即一旦未達到解鎖條件，被回購限制性股票的持有者將無法獲得(或需要退回)其在鎖定期內應收(或已收)的現金股利。鎖定期內，企業應分配給限制性股票持有者的現金股利應當作為利潤分配進行會計處理；其后，因未達到解鎖條件而撤銷的已分配現金股利應當調增未分配利潤。
    鎖定期內計算基本每股收益時，分子應扣除當期宣告發放給限制性股票持有者的現金股利；分母不應包含限制性股票的股數。
    2.現金股利不可撤銷，即不論是否達到解鎖條件，限制性股票持有者仍有權獲得(或不得被要求退回)其在鎖定期內應收(或已收)的現金股利。鎖定期內，企業在核算應分配給限制性股票持有者的現金股利時，應合理估計未來解鎖條件的滿足情況。對于預計未來可解鎖限制性股票持有者，企業應分配的現金股利應當作為利潤分配進行會計處理；對于預計未來不可解鎖限制性股票持有者，企業應分配的現金股利應當計入當期成本費用；后續信息表明可解鎖限制性股票的數量與以前估計不同的，應當作為會計估計變更處理，直到解鎖日調整至實際可解鎖的限制性股票數量。
    鎖定期內計算基本每股收益時，應當將預計未來可解鎖限制性股票作為同普通股股東一起參加剩余利潤分配的其他權益工具處理，分子應扣除歸屬于預計未來可解鎖限制性股票的凈利潤；分母不應包含限制性股票的股數。