昨夜張偉鏖戰(zhàn)承德山莊老酒，那真是喝了個(gè)迷迷糊糊，七暈八素，清晨猛然看到了34號(hào)公告，清風(fēng)佛我面，明夜照大江，34號(hào)公告+紅牛=心曠神怡，呵呵，好像每一次重量級(jí)文件的出現(xiàn)，都是酒后猛然看到的呢。34號(hào)公告3條規(guī)定，看似平淡，但是每一條都涉及企業(yè)眾多，爭(zhēng)議頻頻，本文件徹底解決了爭(zhēng)議，實(shí)操性極強(qiáng)，我為總局領(lǐng)導(dǎo)點(diǎn)個(gè)贊！各位看官，這個(gè)文件有這么大的效用么，且聽張偉慢慢道來(lái)！

    相關(guān)政策——國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第34號(hào) 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問(wèn)題的公告

    2015年5月8日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第34號(hào)），該公告對(duì)實(shí)踐中關(guān)于工資薪金的焦點(diǎn)爭(zhēng)議性問(wèn)題進(jìn)行了明確，像一場(chǎng)及時(shí)雨，郁悶的心為之顏開，為合理的政策叫好！各位看官，莫說(shuō)政策很簡(jiǎn)單，交通補(bǔ)貼等福利性補(bǔ)貼支出，對(duì)于國(guó)企來(lái)說(shuō)，動(dòng)輒幾千萬(wàn)，影響巨大，而稅務(wù)機(jī)關(guān)由于國(guó)稅函[2009]3號(hào)的明確規(guī)定，只能補(bǔ)稅，否則有執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)；而對(duì)計(jì)入工資條的交通補(bǔ)貼征稅，企業(yè)又不服氣，只能不斷解釋：“您說(shuō)的有道理，可是目前稅法就是這樣規(guī)定的，我們也沒(méi)有辦法”。自己內(nèi)心也明白不合理的政策，卻要強(qiáng)行執(zhí)行，郁悶再所難免，34號(hào)公告的頒布，使得合理性的稅務(wù)處理得到了總局層面的認(rèn)可，怎能不為之顏開！各位看官，別說(shuō)這個(gè)問(wèn)題多簡(jiǎn)單啊，當(dāng)一個(gè)問(wèn)題涉及到幾千萬(wàn)稅款時(shí)，簡(jiǎn)單問(wèn)題也就成為復(fù)雜問(wèn)題了！

    案例1:2014年，某省稅務(wù)稽查局對(duì)M公司進(jìn)行了稅務(wù)稽查，M公司是一家有3萬(wàn)工人的大型國(guó)企。2009年之前，該公司每年發(fā)放1億元的交通補(bǔ)貼，計(jì)入職工福利費(fèi)項(xiàng)目，《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理的通知》（財(cái)企[2009]242號(hào)）文件頒布以后，該公司將交通補(bǔ)貼計(jì)入工資，并在工資條列示“交通補(bǔ)貼”項(xiàng)目1億元。

    稽查局認(rèn)為按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]3號(hào)文件），交通補(bǔ)貼屬于稅法規(guī)定的福利費(fèi)項(xiàng)目，由于該公司福利費(fèi)已經(jīng)超過(guò)了工資薪金的14%，因此應(yīng)全額調(diào)增應(yīng)納稅所得額，補(bǔ)繳稅款2500萬(wàn)元。

    分析：
    國(guó)稅函[2009]3號(hào)文件第三條第(二)款明文規(guī)定：為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利，屬于《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第40條規(guī)定的福利費(fèi)項(xiàng)目。在2009年之前，企業(yè)發(fā)放的交通補(bǔ)貼無(wú)論財(cái)務(wù)處理，還是稅法規(guī)定，均列入福利費(fèi)進(jìn)項(xiàng)納稅調(diào)整，稅會(huì)之間沒(méi)有發(fā)生矛盾。

    2009年11月12日，財(cái)政部頒布了財(cái)企[2009]242號(hào)文件企業(yè)，該文件的第二條規(guī)定：為職工提供的交通、住房、通訊待遇，已經(jīng)實(shí)行貨幣化改革的，按月按標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放或支付的住房補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼或者車改補(bǔ)貼、通訊補(bǔ)貼，應(yīng)當(dāng)納入職工工資總額，不再納入職工福利費(fèi)管理；

    該文件頒布后，大型國(guó)企按照財(cái)政部的規(guī)定，將交通補(bǔ)貼納入了工資管理，但是由于國(guó)稅函[2009]3號(hào)文件的存在，財(cái)務(wù)處理與稅法規(guī)定出現(xiàn)了差異。在本案例中出現(xiàn)了以下的模擬對(duì)話：
    企業(yè)財(cái)務(wù)總監(jiān)：我們按照財(cái)政部的規(guī)定，交通補(bǔ)貼計(jì)入了工資條管理，且占了我們一塊工資限額，其實(shí)我們也不愿意做到工資條里面去，因?yàn)槿绻龅礁＠M(fèi)里面，騰出了一塊工資限額，可以給弟兄們多發(fā)一塊兒錢啊。國(guó)企不是沒(méi)有錢，而是發(fā)放的每一筆錢都必須有名目才行啊！但是按照242號(hào)文件規(guī)定，我們只能將交通補(bǔ)貼計(jì)入工資條，弟兄們的利益已經(jīng)受損失了。現(xiàn)在稅務(wù)局又要我們從工資中剔除，再繳一塊兒稅。那真是沒(méi)天理了，財(cái)政打我一巴掌，稅務(wù)局再打我一巴掌，左一巴掌，又一巴掌，這不是收稅，這是搶錢吧！

    稽查干部：
    首先，對(duì)財(cái)務(wù)總監(jiān)的說(shuō)法，我們深表同情，內(nèi)心也認(rèn)可您說(shuō)的合理性。但是不要忽略財(cái)企[2009]242號(hào)文件第七條第二款同時(shí)規(guī)定：在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理同稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算納稅。3號(hào)文件正是對(duì)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第40條的具體規(guī)定，因此財(cái)務(wù)規(guī)定與稅法不一致的時(shí)候，應(yīng)該進(jìn)行納稅調(diào)整。

    至于，貴總監(jiān)所說(shuō)“左一巴掌，又一巴掌”的事兒，那是財(cái)政部和總局要求打的，我們只是執(zhí)法者，無(wú)權(quán)擅自不打啊。請(qǐng)貴公司予以理解。

    財(cái)務(wù)總監(jiān)：
    據(jù)我們了解，北京國(guó)地稅的口徑是凡是計(jì)入工資條的補(bǔ)貼，一律按照工資薪金扣除，而且我們已經(jīng)繳了個(gè)人所得稅了啊！我們總公司在北京就可以一律扣除，人家北京局可以突破政策，你們省怎么就不能突破啊！

    稽查干部：北京局的口徑，我們不能執(zhí)行，我們只是按照稅法辦事兒，如果你們認(rèn)為總局的政策不合理，請(qǐng)按照正規(guī)途徑向總局反映，在此之前，愛(ài)莫能助啊！ 
    然后。。。。再然后，多次交涉，稅局仍然堅(jiān)持征稅，但是內(nèi)心中深感企業(yè)說(shuō)的是有道理的，執(zhí)行了自己認(rèn)為不合理的政策，心中為之郁悶啊。可是不執(zhí)行，又怕有執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，君不見各種督查、執(zhí)法檢查，執(zhí)法審計(jì)，磨刀霍霍啊！甚至審理會(huì)上，都不愿意為企業(yè)辯解，長(zhǎng)期以來(lái)形成了這樣一種思想，如果輕易的向有利于納稅人的意見說(shuō)話，人家有可能內(nèi)心想，你小子收了企業(yè)好處吧！所以，解決問(wèn)題，只能等一個(gè)水到渠成的機(jī)會(huì)，不能貿(mào)然行事兒。

    再然后，國(guó)家稅務(wù)總局2015年34號(hào)公告就頒布了，該公告規(guī)定：列入企業(yè)員工工資薪金制度、固定與工資薪金一起發(fā)放的福利性補(bǔ)貼，符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)）第一條規(guī)定的，可作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，按規(guī)定在稅前扣除。不能同時(shí)符合上述條件的福利性補(bǔ)貼，應(yīng)作為國(guó)稅函[2009]3號(hào)文件第三條規(guī)定的職工福利費(fèi)，按規(guī)定計(jì)算限額稅前扣除。

    郁悶的心為之顏開！
    延伸看這個(gè)問(wèn)題，涉及到《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的制度性設(shè)計(jì)，不斷有朋友問(wèn)這樣一個(gè)問(wèn)題：為什么條例要規(guī)定福利費(fèi)的限額，為什么要規(guī)定商業(yè)保險(xiǎn)不允許企業(yè)所得稅前扣除呢？
    第一，凡是人人有份的福利以及商業(yè)保險(xiǎn)，都是要繳納個(gè)人所得稅的，在個(gè)人所得稅中就是工資薪金項(xiàng)目。所以在個(gè)人所得稅中，計(jì)入工資和計(jì)入福利的待遇一樣。
    第二，既然這樣，計(jì)入工資允許全額扣除，計(jì)入福利商業(yè)保險(xiǎn)卻要限額扣除，或者不能扣除，干脆我發(fā)放的福利，比如交通補(bǔ)貼，全部作為工資處理，不就可以全額扣除了么？商業(yè)保險(xiǎn)，我采取先發(fā)錢，然后再集中起來(lái)幫助個(gè)人買商業(yè)保險(xiǎn)，不是也就可以全額扣除了么？
    結(jié)論是：條例的規(guī)定，是腦殘規(guī)定，根本沒(méi)有用！

    其實(shí)問(wèn)這個(gè)問(wèn)題，是沒(méi)有理解條例的立法本意，凡是民營(yíng)企業(yè)按照上述說(shuō)法，福利補(bǔ)貼以及商業(yè)保險(xiǎn)的問(wèn)題，的確是個(gè)浮云，但是條例的設(shè)計(jì)本來(lái)就是針對(duì)國(guó)企而設(shè)的，假設(shè)國(guó)企的工資限額是1億元，你將福利補(bǔ)貼和商業(yè)保險(xiǎn)納入工資里面去，等于是超限額發(fā)工資，內(nèi)審是過(guò)不了關(guān)的，而且就算你違規(guī)超發(fā)，超過(guò)限額的也是不允許稅前扣除的。所以，其實(shí)條例的規(guī)定，主要是針對(duì)有工資限額的國(guó)企的。理解到這兒，對(duì)3號(hào)文件與242號(hào)文件之爭(zhēng)的深層次含義，就了然在胸了！

    案例2：福建地稅稽查局在檢查M公司時(shí)發(fā)現(xiàn)，該公司2013年年末應(yīng)付職工薪酬余額1億元，這部分工資薪金在2014年1月份發(fā)放，即：所謂的下發(fā)薪。北京國(guó)稅局要求這部分工資必須扣除在2014年，而不能扣除在2013年，因此應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。

    分析：福建地稅稽查局執(zhí)法的理由有三個(gè)：
    第一，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第34條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。“發(fā)生”二字，理解為實(shí)際支付了。
    第二，《實(shí)施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”，是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資薪金。
    第三，《關(guān)于我國(guó)居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局2012年第18號(hào)公告）總局的解讀第五條闡述要求股權(quán)激勵(lì)在行權(quán)時(shí)才能扣除的理由：“而根據(jù)稅法實(shí)施條例第34條規(guī)定：”企業(yè)工資薪金支出，必須是每年度“支付”的。而上市公司實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，是設(shè)定一定條件的，在實(shí)施過(guò)程中，有 可能滿足不了；況且股市發(fā)生變化，也可能影響行權(quán)（如授予價(jià)高于行權(quán)時(shí)的股票市場(chǎng)價(jià)格，現(xiàn)實(shí)中有許多公司出現(xiàn)這種情況），這種不確定性的成本費(fèi)用，稅法不 允許當(dāng)時(shí)就給予扣除。
    因此，根據(jù)稅法的規(guī)定，這種費(fèi)用，應(yīng)在激勵(lì)對(duì)象行權(quán)時(shí)給予扣除。”這種說(shuō)法，更加強(qiáng)化了工資薪金必須在當(dāng)年”實(shí)際發(fā)放“才能扣除的概念。

    福建地稅的這種理解，單單從法理上來(lái)說(shuō)，是不無(wú)道理的，但是下發(fā)薪的企業(yè)，每年都要對(duì)工資薪金兩次調(diào)整，1月份發(fā)放時(shí)調(diào)減，年末12月份工資調(diào)增，增大了征管成本，而且這種征管成本的加大，是沒(méi)有多大意義的。因此，全國(guó)大部分省份在34號(hào)公告下發(fā)之前，就是將支付時(shí)間放寬到了第二年5月31日，也有個(gè)別省份堅(jiān)持12月發(fā)放才能扣除。比如北京市國(guó)稅局、福建省地稅局、廣州市國(guó)、地稅局，就是堅(jiān)持這種觀點(diǎn)的。最有趣兒的是天津國(guó)、地稅，規(guī)定在第二年1月份發(fā)放的允許扣除在計(jì)提年度，否則只能扣除在實(shí)際發(fā)放年度。

    34號(hào)公告第二條規(guī)定：　企業(yè)在年度匯算清繳結(jié)束前向員工實(shí)際支付的已預(yù)提匯繳年度工資薪金，準(zhǔn)予在匯繳年度按規(guī)定扣除。

    上述規(guī)定，實(shí)際是對(duì)福建地稅等局隔空喊話，別再增加無(wú)謂的征管成本了，稅法原理應(yīng)該遵從，但是不能達(dá)到潔癖的程度啊！

    案例3：H省國(guó)稅稽查局在檢查某國(guó)有企業(yè)M公司時(shí)發(fā)現(xiàn)，該公司在當(dāng)年工資限額1億元，已經(jīng)足額發(fā)放。同時(shí)還列支勞務(wù)派遣的勞務(wù)費(fèi)支出3000萬(wàn)元，其中2500萬(wàn)元支付給勞務(wù)派遣公司，500萬(wàn)元自行發(fā)放。稽查局根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局2012年第15號(hào)公告）第1條規(guī)定，要求企業(yè)將3000萬(wàn)元全部計(jì)入工資薪金項(xiàng)目。而根據(jù)國(guó)稅函[2009]3號(hào)文件的要求，企業(yè)工資薪金限額為1億元，計(jì)入工資薪金后，超出了工資限額，應(yīng)全部進(jìn)行納稅調(diào)增。

    分析：
    2012年15號(hào)公告第1條的規(guī)定，總局的立法本意是想對(duì)企業(yè)有利的，因?yàn)槿绻鳛閯趧?wù)費(fèi)扣除，不能作為職工福利費(fèi)扣除限額的基數(shù)，而按照15號(hào)公告的規(guī)定，可以將勞務(wù)派遣支出全部作為職工福利費(fèi)基數(shù)。總局所得稅司在《中國(guó)稅務(wù)》2013年第3期，發(fā)表署名文章《納稅人不可不知的所得稅新政》，進(jìn)一步闡述：勞務(wù)派遣用工費(fèi)用分兩種情況：
    一是企業(yè)直接向派遣員工本人支付費(fèi)用的，按規(guī)定區(qū)分工資薪金和職工福利費(fèi)用支出。
    二是企業(yè)向派遣方支付費(fèi)用的，凡沒(méi)有區(qū)分工資和福利費(fèi)用的，可全部作為工資薪金支出稅前扣除，并計(jì)入工資薪金總額；如果用工企業(yè)向派遣員工額外支付的加班工資、獎(jiǎng)金、職工福利費(fèi)等支出，按規(guī)定區(qū)分工資薪金和職工福利費(fèi)支出。

    但是總局的好意，實(shí)質(zhì)上引起了文件打架，試圖解決福利費(fèi)基數(shù)問(wèn)題，最后的后果卻是嚴(yán)格按照3號(hào)文件執(zhí)行，卻一分錢都不能扣除了。因此北京國(guó)稅局一直以來(lái)的口徑就是區(qū)分直接支付和間接支付，直接支付作為工資薪金，間接支付作為勞務(wù)費(fèi)用扣除，34號(hào)公告認(rèn)識(shí)到原來(lái)的15號(hào)公告，其實(shí)是“好心辦了壞事兒”，因此在34號(hào)公告撥亂反正了！

    34號(hào)公告第3條規(guī)定：企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用，應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)支出；直接支付給員工個(gè)人的費(fèi)用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出。其中屬于工資薪金支出的費(fèi)用，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。

    上述規(guī)定，是從善如流，采納了北京國(guó)稅額一貫觀點(diǎn)，消弭了爭(zhēng)議！