一、新企業(yè)所得稅法及其實施條例的制定背景

　　為進一步完善社會主義市場經(jīng)濟體制，適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展新形勢的要求，為各類企業(yè)創(chuàng)造公平競爭的稅收環(huán)境，根據(jù)黨的十六屆三中全會關(guān)于“統(tǒng)一各類企業(yè)稅收制度”的精神，2007年3月16日，第十屆全國人民代表大會第五次會議審議通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱新企業(yè)所得稅法），同日胡錦濤主席簽署中華人民共和國主席令第63號，自2008年1月1日起施行。

　　新企業(yè)所得稅法第五十九條規(guī)定，國務(wù)院根據(jù)本法制定實施條例。為了保障新企業(yè)所得稅法的順利實施，財政部、稅務(wù)總局、國務(wù)院法制辦會同有關(guān)部門根據(jù)新企業(yè)所得稅法規(guī)定，認(rèn)真總結(jié)實踐經(jīng)驗，充分借鑒國際慣例，對需要在實施條例中明確的重要概念、重大稅收政策以及征管問題作了深入研究論證，在此基礎(chǔ)上起草了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例（草案）》，報送國務(wù)院審議。2007年11月28日，國務(wù)院第197次常務(wù)會議審議原則通過。12月6日，溫家寶總理簽署國務(wù)院令第512號，正式發(fā)布《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱實施條例），自2008年1月1日起與新企業(yè)所得稅法同步實施。

　　二、新企業(yè)所得稅法及其實施條例與原稅法相比的重大變化

　　與外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法及其實施細(xì)則、企業(yè)所得稅暫行條例相比，新企業(yè)所得稅法及其實施條例的重大變化，表現(xiàn)在以下方面：一是法律層次得到提升，改變了過去內(nèi)資企業(yè)所得稅以暫行條例（行政法規(guī)）形式立法的做法；二是制度體系更加完整，在完善所得稅制基本要素的基礎(chǔ)上，充實了反避稅等內(nèi)容；三是制度規(guī)定更加科學(xué)，借鑒國際通行的所得稅處理辦法和國際稅制改革新經(jīng)驗，在納稅人分類及義務(wù)的判定、稅率的設(shè)置、稅前扣除的規(guī)范、優(yōu)惠政策的調(diào)整、反避稅規(guī)則的引入等方面，體現(xiàn)了國際慣例和前瞻性；四是更加符合我國經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r，根據(jù)我國經(jīng)濟社會發(fā)展的新要求，建立稅收優(yōu)惠政策新體系，實施務(wù)實的過渡優(yōu)惠措施，服務(wù)我國經(jīng)濟社會發(fā)展。

　　三、新企業(yè)所得稅法及其實施條例的主要內(nèi)容

　　新企業(yè)所得稅法實現(xiàn)了五個方面的統(tǒng)一，并規(guī)定了兩個方面的過渡政策。具體是：統(tǒng)一稅法并適用于所有內(nèi)外資企業(yè)，統(tǒng)一并適當(dāng)降低稅率，統(tǒng)一并規(guī)范稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一并規(guī)范稅收優(yōu)惠政策，統(tǒng)一并規(guī)范稅收征管要求。除了上述“五個統(tǒng)一”外，新企業(yè)所得稅法規(guī)定了兩類過渡優(yōu)惠政策。一是對新稅法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立、享受企業(yè)所得稅低稅率和定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)，給予過渡性照顧。二是對法律設(shè)置的發(fā)展對外經(jīng)濟合作和技術(shù)交流的特定地區(qū)內(nèi)，以及國務(wù)院已規(guī)定執(zhí)行上述地區(qū)特殊政策的地區(qū)內(nèi)新設(shè)立的國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，給予過渡性稅收優(yōu)惠。同時，國家已確定的其他鼓勵類企業(yè)，可以按照國務(wù)院規(guī)定享受減免稅優(yōu)惠政策。

　　為了保證新企業(yè)所得稅法的可操作性，實施條例按照新企業(yè)所得稅法的框架，對新企業(yè)所得稅法的規(guī)定逐條逐項細(xì)化，明確了重要概念、重大政策以及征管問題。主要內(nèi)容包括：一是明確了界定新企業(yè)所得稅法的若干重要概念，如實際管理機構(gòu)、公益性捐贈、非營利組織、不征稅收入、免稅收入等；二是進一步明確了企業(yè)所得稅重大政策，具體包括：收入、扣除的具體范圍和標(biāo)準(zhǔn)，資產(chǎn)的稅務(wù)處理，境外所得稅抵免的具體辦法，優(yōu)惠政策的具體項目范圍、優(yōu)惠方式和優(yōu)惠管理辦法等；三是進一步規(guī)范了企業(yè)所得稅征收管理的程序性要求，具體包括特別納稅調(diào)整中的關(guān)聯(lián)交易調(diào)整、預(yù)約定價、受控外國公司、資本弱化等措施的范圍、標(biāo)準(zhǔn)和具體辦法，納稅地點，預(yù)繳稅和匯算清繳方法，納稅申報期限，貨幣折算等。

　　四、新企業(yè)所得稅制度體系建設(shè)的總體設(shè)想

　　新企業(yè)所得稅法及其實施條例出臺后，對企業(yè)所得稅的基本稅制要素、重大政策問題以及主要的稅收處理作了明確，但由于企業(yè)所得稅涉及各行各業(yè)，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的方方面面密切相關(guān)，還無法做到對所有企業(yè)、所有經(jīng)濟交易事項的所得稅處理逐一規(guī)定。比如實施條例中僅規(guī)定了企業(yè)重組的所得稅處理原則，沒有對各種形式的企業(yè)重組的所得稅處理予以具體明確；居民企業(yè)匯總納稅的所得稅管理也沒有作具體規(guī)定。因此，針對企業(yè)所得稅制度的特點，結(jié)合我國二十多年的稅收立法實踐，新企業(yè)所得稅法及其實施條例出臺后，國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門還將根據(jù)新企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定，針對一些具體的操作性問題，研究制定部門規(guī)章和具體操作的規(guī)范性文件，作為新企業(yè)所得稅法及其實施條例的配套制度。通過這樣制度安排，形成企業(yè)所得稅法律、行政法規(guī)和規(guī)章及其規(guī)范性文件的三個層次的制度框架，形成一個體系完備、符合國際慣例、便于操作的企業(yè)所得稅制度體系。

　　五、納稅人范圍的確定

　　考慮到實踐中從事生產(chǎn)經(jīng)營經(jīng)濟主體的組織形式多樣，為充分體現(xiàn)稅收公平、中性的原則，新企業(yè)所得稅法及其實施條例改變過去內(nèi)資企業(yè)所得稅以獨立核算的三個條件來判定納稅人標(biāo)準(zhǔn)的做法，將以公司制和非公司制形式存在的企業(yè)和取得收入的組織確定為企業(yè)所得稅納稅人，具體包括國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、股份制企業(yè)、中外合資經(jīng)營企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)、外國企業(yè)、外資企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位和從事經(jīng)營活動的其他組織，保持與國際上大多數(shù)國家的做法協(xié)調(diào)一致。

　　同時考慮到個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)屬于自然人性質(zhì)企業(yè)，沒有法人資格，股東承擔(dān)無限責(zé)任，因此，新企業(yè)所得稅法及其實施條例將依照中國法律、行政法規(guī)成立的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)排除在企業(yè)所得稅納稅人之外。

　　六、納稅人和納稅義務(wù)的確定

　　稅收管轄權(quán)是一國政府在稅收管理方面的主權(quán)，是國家主權(quán)的重要組成部分。為了更好地有效行使我國稅收管轄權(quán)，最大限度地維護我國的稅收利益，新企業(yè)所得稅法根據(jù)國際通行做法，選擇了地域管轄權(quán)和居民管轄權(quán)相結(jié)合的雙重管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，把納稅人分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，分別確定不同的納稅義務(wù)。居民企業(yè)承擔(dān)全面納稅義務(wù)，就來源于我國境內(nèi)、境外的全部所得納稅；非居民企業(yè)承擔(dān)有限納稅義務(wù)，一般只就來源于我國境內(nèi)的所得納稅。

　　新企業(yè)所得稅法劃分居民企業(yè)和非居民企業(yè)采用“注冊地標(biāo)準(zhǔn)”和“實際管理機構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)”的雙重標(biāo)準(zhǔn)。實施條例根據(jù)注冊地標(biāo)準(zhǔn)，將依法在中國境內(nèi)成立的企業(yè)，具體界定為依照中國法律、行政法規(guī)在中國境內(nèi)成立的企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體以及其他取得收入的組織，為居民企業(yè)。盡管登記注冊地標(biāo)準(zhǔn)便于識別居民企業(yè)身份，但同時考慮到目前許多企業(yè)為規(guī)避一國稅負(fù)和轉(zhuǎn)移稅收負(fù)擔(dān)，往往在低稅率地區(qū)或避稅港注冊登記，設(shè)立基地公司，人為選擇注冊地以規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)，因此，新企業(yè)所得稅法同時采用實際管理機構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定在外國（地區(qū)）注冊的企業(yè)、但實際管理機構(gòu)在我國境內(nèi)的，也認(rèn)定為居民企業(yè)，需承擔(dān)無限納稅義務(wù)。實施條例對實際管理機構(gòu)的概念作了界定，即實際管理機構(gòu)是指對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財產(chǎn)等實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構(gòu)。

　　七、應(yīng)納稅所得額計算的基本原則

　　實施條例規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，屬于當(dāng)期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費用；不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費用。權(quán)責(zé)發(fā)生制從企業(yè)經(jīng)濟權(quán)利和經(jīng)濟義務(wù)是否發(fā)生作為計算應(yīng)納稅所得額的依據(jù)，注重強調(diào)企業(yè)收入與費用的時間配比，要求企業(yè)收入費用的確認(rèn)時間不得提前或滯后。企業(yè)在不同納稅期間享受不同的稅收優(yōu)惠政策時，堅持按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則計算應(yīng)納稅所得額，可以有效防止企業(yè)利用收入和支出確認(rèn)時間的不同規(guī)避稅收。另外，企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則確認(rèn)當(dāng)期收入或費用，計算企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成果。新企業(yè)所得稅法與會計采用同一原則確認(rèn)當(dāng)期收入或費用，有利于減少兩者的差異，減輕納稅人稅收遵從成本。

　　但由于信用制度在商業(yè)活動廣泛采用，有些交易雖然權(quán)責(zé)已經(jīng)確認(rèn)，但交易時間較長，超過一個或幾個納稅期間。為了保證稅收收入的均衡性和防止企業(yè)避稅，新企業(yè)所得稅法及其實施條例中也采取了有別于權(quán)責(zé)發(fā)生制的情況，例如長期工程或勞務(wù)合同等交易事項。

　　八、確認(rèn)貨幣性收入和非貨幣性收入的原則

　　為防止納稅人將應(yīng)征稅的經(jīng)濟利益排除在應(yīng)稅收入之外，新企業(yè)所得稅法將企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式取得的收入，都作為收入總額。實施條例將企業(yè)取得收入的貨幣形式，界定為取得的現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等；企業(yè)取得收入的非貨幣形式，界定為固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。由于取得收入的貨幣形式的金額是確定的，而取得收入的非貨幣形式的金額不確定，企業(yè)在計算非貨幣形式收入時，必須按一定標(biāo)準(zhǔn)折算為確定的金額。實施條例規(guī)定，企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，按照公允價值確定收入額。公允價值，是指按照市場價格確定的價值。

　　九、對于持續(xù)時間跨越納稅年度的收入的確認(rèn)

　　企業(yè)受托加工、制造大型機械設(shè)備、船舶等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)和提供勞務(wù)，持續(xù)時間通常分屬于不同的納稅年度，甚至?xí)缭綌?shù)個納稅年度，而且涉及的金額一般比較大。為了及時反映各納稅年度的應(yīng)稅收入，一般情況下，不能等到合同完工時或進行結(jié)算時才確定應(yīng)稅收入。企業(yè)按照完工進度或者完成的工作量對跨年度的特殊勞務(wù)確認(rèn)收入和扣除進行納稅，也有利于保證跨納稅年度的收入在不同納稅年度得到及時確認(rèn)，保證稅收收入的均衡入庫。因此，實施條例對企業(yè)受托加工、制造大型機械設(shè)備、船舶等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)和提供勞務(wù)，持續(xù)時間跨越納稅年度的，應(yīng)當(dāng)按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確定收入。

　　除受托加工、制造大型機械設(shè)備、船舶等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)和提供勞務(wù)之外，其他跨納稅年度的經(jīng)營活動，通常情況下持續(xù)時間短、金額小，按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確定應(yīng)稅收入沒有實際意義。另外，這些經(jīng)營活動在納稅年度末收入和相關(guān)的成本費用不易確定，相關(guān)的經(jīng)濟利益能否流入企業(yè)也不易判斷，因此，一般不采用按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確定收入的辦法。

　　十、不征稅收入的具體確認(rèn)

　　考慮到我國企業(yè)所得稅納稅人的組織形式多樣，除企業(yè)外，有的以非政府形式（如事業(yè)單位）存在，有的以公益慈善組織形式存在，還有的以社會團體形式存在等等。這些組織中有些主要承擔(dān)行政性或公共事務(wù)職能，不從事或很少從事營利性活動，收入來源主要靠財政撥款、行政事業(yè)性收費等，納入預(yù)算管理，對這些收入征稅沒有實際意義。因此，新企業(yè)所得稅法引入“不征稅收入”概念。實施條例將不征稅收入的財政撥款，界定為各級人民政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金，但國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。這里面包含了兩層意思，一是作為不征稅收入的財政撥款，原則上不包括各級人民政府對企業(yè)撥付的各種價格補貼、稅收返還等財政性資金，這樣有利于加強財政補貼收入和減免稅的規(guī)范管理，同時與現(xiàn)行財務(wù)會計制度處理保持一致；二是對于一些國家重點支持的政策性補貼以及稅收返還等，為了提高財政資金的使用效率，根據(jù)需要，有可能也給予不征稅收入的待遇，但這種待遇應(yīng)由國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門來明確。

　　十一、稅前扣除的一般框架

　　按照企業(yè)所得稅的國際慣例，一般對稅前扣除進行總體上的肯定性概括處理（一般扣除規(guī)則），輔之以特定的禁止扣除的規(guī)定（禁止扣除規(guī)則），同時又規(guī)定了允許稅前扣除的特別規(guī)則（特殊扣除規(guī)則）。在具體運用上，一般扣除規(guī)則服從于禁止扣除規(guī)則，同時禁止扣除規(guī)則又讓位于特殊扣除規(guī)則。例如，為獲得長期利潤而發(fā)生的資本性支出是企業(yè)實際發(fā)生的合理相關(guān)的支出，原則上應(yīng)允許扣除，但禁止扣除規(guī)則規(guī)定資本性資產(chǎn)不得“即時”扣除，同時又規(guī)定了資本性資產(chǎn)通過折舊攤銷等方式允許在當(dāng)年及以后年度分期扣除的特別規(guī)則。新企業(yè)所得稅法明確對企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出允許稅前扣除的一般規(guī)則，同時明確不得稅前扣除項目的禁止扣除規(guī)則，又規(guī)定了允許扣除的特殊項目。這些一般扣除規(guī)則、禁止扣除規(guī)則和特殊扣除規(guī)則，構(gòu)成了我國企業(yè)所得稅制度稅前扣除的一般框架。

　　新的企業(yè)所得稅法及其實施條例中采取稅前扣除一般框架的安排，可以避免將企業(yè)所有的支出項目一一列舉，同時給納稅人、稅務(wù)機關(guān)和司法部門提供一個合理的框架，簡化了對扣除項目的定性工作。

　　十二、稅前扣除的相關(guān)性和合理性原則

　　相關(guān)性和合理性是企業(yè)所得稅稅前扣除的基本要求和重要條件。實施條例規(guī)定，支出稅前扣除的相關(guān)性是指與取得收入直接相關(guān)的支出。對相關(guān)性的具體判斷一般是從支出發(fā)生的根源和性質(zhì)方面進行分析，而不是看費用支出的結(jié)果。如企業(yè)經(jīng)理人員因個人原因發(fā)生的法律訴訟，雖然經(jīng)理人員擺脫法律糾紛有利于其全身心投入企業(yè)的經(jīng)營管理，結(jié)果可能確實對企業(yè)經(jīng)營會有好處，但這些訴訟費用從性質(zhì)和根源上分析屬于經(jīng)理人員的個人支出，因而不允許作為企業(yè)的支出在稅前扣除。

　　同時，相關(guān)性要求為限制取得的不征稅收入所形成的支出不得扣除提供了依據(jù)。實施條例規(guī)定，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或財產(chǎn)，不得扣除或計算對應(yīng)的折舊、攤銷扣除。由于不征稅收入是企業(yè)非營利性活動取得的收入，不屬于企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入，與企業(yè)的應(yīng)稅收入沒有關(guān)聯(lián)，因此，對取得的不征稅收入所形成的支出，不符合相關(guān)性原則，不得在稅前扣除。

　　實施條例規(guī)定，支出稅前扣除的合理性是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。合理性的具體判斷，主要是發(fā)生的支出其計算和分配方法是否符合一般經(jīng)營常規(guī)。例如企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費與所成交的業(yè)務(wù)額或業(yè)務(wù)的利潤水平是否相吻合，工資水平與社會整體或同行業(yè)工資水平是否差異過大。

　　十三、工資薪金支出的稅前扣除

　　新企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。據(jù)此，實施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。同時將工資薪金支出進一步界定為企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關(guān)的其他支出。

　　對工資支出合理性的判斷，主要包括兩個方面。一是雇員實際提供了服務(wù)；二是報酬總額在數(shù)量上是合理的。實際操作中主要考慮雇員的職責(zé)、過去的報酬情況，以及雇員的業(yè)務(wù)量和復(fù)雜程度等相關(guān)因素。同時，還要考慮當(dāng)?shù)赝袠I(yè)職工平均工資水平。

　　十四、職工福利費的稅前扣除

　　實施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14％的部分，準(zhǔn)予扣除。這與原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅對職工福利費的處理做法一致。目前，我國發(fā)票管理制度尚待完善、發(fā)票管理亟待加強，納稅人的稅法遵從意識有待提高，對職工福利費的稅前扣除實行比例限制，有利于保護稅基，防止企業(yè)利用給職工搞福利為名侵蝕稅基，減少稅收漏洞。

　　十五、業(yè)務(wù)招待費的稅前扣除

　　業(yè)務(wù)招待是正常的商業(yè)做法，但商業(yè)招待又不可避免包括個人消費的成份，在許多情況下，無法將商業(yè)招待與個人消費區(qū)分開。因此，國際上許多國家采取對企業(yè)業(yè)務(wù)招待費支出在稅前“打折”扣除的做法，比如意大利，業(yè)務(wù)招待費的30%屬于商業(yè)招待可在稅前扣除，加拿大為80%，美國、新西蘭為50%。借鑒國際做法，結(jié)合原稅法按銷售收入的一定比例限制扣除的經(jīng)驗，同時考慮到業(yè)務(wù)招待費管理難度大，堅持從嚴(yán)控制的要求，實施條例規(guī)定，將企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費，按照發(fā)生額的60％扣除，且扣除總額全年最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。

　　十六、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的稅前扣除

    過去，內(nèi)資企業(yè)對廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出分別實行比例扣除的政策，外資企業(yè)則允許據(jù)實扣除。實施條例第四十四條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出合并計算，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。這主要考慮：一是許多行業(yè)反映，業(yè)務(wù)宣傳費與廣告費性質(zhì)相似，應(yīng)統(tǒng)一處理；二是廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費是企業(yè)正常經(jīng)營必須的營銷費用，應(yīng)允許在稅前扣除；三是廣告費具有一次投入大、受益期長的特點；四是目前我國的廣告市場不規(guī)范，有的甚至以虛假廣告欺騙消費者。實行每年比例限制扣除，有利于收入與支出配比，符合廣告費支出一次投入大、受益期長的特點，也有利于規(guī)范廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出。

　　十七、公益性捐贈的稅前扣除

　　允許公益性捐贈支出按一定比例在稅前扣除，主要是為了鼓勵企業(yè)支持社會公益事業(yè)，促進我國社會公益事業(yè)的發(fā)展。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　實施條例將公益性捐贈界定為，企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。同時規(guī)定，將計算公益性捐贈扣除比例的基數(shù)由應(yīng)納稅所得額改為企業(yè)會計利潤總額，并將年度利潤總額界定為企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。這樣更方便公益性捐贈稅前扣除的計算，有利于納稅人正確申報，體現(xiàn)了國家對發(fā)展社會公益性事業(yè)的支持。

　　十八、資產(chǎn)稅務(wù)處理的原則

     考慮到過去在資產(chǎn)取得、持有、使用、處置等稅務(wù)處理上稅法與財務(wù)會計制度存在一定的差異，并且主要是時間性差異，納稅調(diào)整繁瑣，稅務(wù)機關(guān)稅收執(zhí)行成本和納稅人遵從成本都較高，實施條例在資產(chǎn)稅務(wù)處理的規(guī)定上，對資產(chǎn)分類、取得計稅成本等問題，盡量與財務(wù)會計制度保持一致，比如固定資產(chǎn)取得計稅成本與會計賬面價值基本保持一致、殘值處理一致，只是在折舊年限上有所差異，這樣可以降低納稅人納稅調(diào)整的負(fù)擔(dān)。

　　在企業(yè)重組的所得稅處理方面，考慮到目前企業(yè)重組形式多樣，發(fā)展變化較快，所得稅處理較為復(fù)雜，很難用幾個簡單條款把企業(yè)重組的所有形式都規(guī)范清楚，有些規(guī)定還需要根據(jù)實際經(jīng)驗作適當(dāng)調(diào)整，為保持實施條例的穩(wěn)定性，實施條例第七十五條只對企業(yè)重組所得稅處理內(nèi)容進行了原則性概括，具體規(guī)定將在部門規(guī)章中明確。

　　十九、境外所得的稅收抵免

　　為實施“走出去”戰(zhàn)略，提高我國企業(yè)國際競爭力，新企業(yè)所得稅法保留了現(xiàn)行對境外所得直接負(fù)擔(dān)的稅收采取抵免法，同時引入了股息紅利負(fù)擔(dān)稅收的間接抵免方式。從國際慣例看，實行間接抵免一般要求以居民企業(yè)對外國公司有實質(zhì)性股權(quán)參與為前提。如美國、加拿大、英國、澳大利亞、墨西哥等規(guī)定，本國公司直接或間接擁有外國公司10%以上有表決權(quán)的股票；日本、西班牙規(guī)定的比例為25%以上。新企業(yè)所得稅法中首次引入間接抵免，稅收征管經(jīng)驗相對不足，為嚴(yán)格稅收征管，實施條例規(guī)定，居民企業(yè)直接持有或間接持有外國企業(yè)20％以上股份，可以實行間接抵免。

　　間接抵免的母子公司的層次問題，目前各國的規(guī)定有所不同，如德國、日本為兩層，西班牙為三層，美國為六層，英國不限層次。考慮到我國企業(yè)的海外投資狀況和我國稅收的征管水平，實施條例對間接抵免的規(guī)定比較原則，具體抵免層次和計算方法等詳細(xì)規(guī)定，將在部門規(guī)章或規(guī)范性文件中具體明確。

　　二十、優(yōu)惠政策的具體范圍和方法

　　按照新企業(yè)所得稅法有關(guān)優(yōu)惠的規(guī)定，實施條例對優(yōu)惠范圍和方法作了進一步明確。主要內(nèi)容包括：一是明確了免征和減半征收企業(yè)所得稅的從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得的具體范圍。二是明確了企業(yè)從事港口碼頭、機場、鐵路、公路、電力、水利等基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營所得，給予三免三減半的優(yōu)惠。三是明確企業(yè)從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得，給予三免三減半的優(yōu)惠。四是明確了符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的綜合利用資源生產(chǎn)的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計算應(yīng)納稅所得額時，減按90％計入收入總額。五是明確了企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額的10％，可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免。六是借鑒國際通行做法，按照便于稅收征管的原則，規(guī)定了小型微利企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)：（一）工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；（二）其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。七是明確了促進技術(shù)創(chuàng)新和科技進步的五個方面的優(yōu)惠：第一，企業(yè)從事符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得可以免征、減半征收企業(yè)所得稅。第二，國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。第三，企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，可以在計算應(yīng)納稅所得額時再加計扣除50％。第四，創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的，可以按照其投資額的70％在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額；第五，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。八是明確了安置殘疾人員的企業(yè)支付給殘疾職工的工資加計扣除100%。

　　二十一、農(nóng)林牧漁項目減稅或免稅規(guī)定

　　對農(nóng)林牧漁項目實行不同的稅收優(yōu)惠政策，可以更好的體現(xiàn)國家政策的引導(dǎo)作用，突出優(yōu)惠政策的導(dǎo)向性。糧食、蔬菜、肉類、水果等農(nóng)產(chǎn)品，關(guān)系到國計民生，是維持人們基本生存條件的生活必需品，應(yīng)當(dāng)列為稅收優(yōu)惠政策重點鼓勵的對象。同時為生產(chǎn)此類產(chǎn)品的服務(wù)業(yè)也應(yīng)同樣扶持，因此，實施條例中將此類歸為免稅項目。花卉、飲料和香料作物，以及海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖，一般盈利水平較高，也不是人們基本生活必需品，在優(yōu)惠力度上應(yīng)與基本生活需要的農(nóng)產(chǎn)品等免稅有所區(qū)別，因此，實行減半征收。

　　二十二、高新技術(shù)企業(yè)執(zhí)行15％優(yōu)惠稅率的規(guī)定

　　與原稅收優(yōu)惠政策相比，新企業(yè)所得稅法對高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠的主要變化，表現(xiàn)在以下方面：一是擴大高新技術(shù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營范圍。實施條例將高新技術(shù)企業(yè)的界定范圍，由現(xiàn)行按高新技術(shù)產(chǎn)品劃分改為按高新技術(shù)領(lǐng)域劃分，規(guī)定產(chǎn)品（服務(wù)）應(yīng)在《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》的范圍之內(nèi)，以解決現(xiàn)行政策執(zhí)行中產(chǎn)品列舉不全、覆蓋面偏窄、前瞻性欠缺等問題。二是明確高新技術(shù)企業(yè)的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。實施條例將高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)原則化處理，對研究開發(fā)費用占銷售收入的比例、高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)總收入的比例、科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例以及其他條件等具體標(biāo)準(zhǔn)，放在由國務(wù)院科技、財政、稅務(wù)主管部門會同國務(wù)院有關(guān)部門制訂的認(rèn)定辦法中，便于今后根據(jù)發(fā)展需要適時調(diào)整。三是強調(diào)核心自主知識產(chǎn)權(quán)問題。實施條例最后采用“核心自主知識產(chǎn)權(quán)”作為高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定條件之一，相對容易操作，突出技術(shù)創(chuàng)新導(dǎo)向。

　　二十三、非營利組織收入的征免稅

　　實施條例從8個方面對非營利組織作了具體規(guī)定，明確了非營利組織享受稅收優(yōu)惠的條件。從世界各國對非營利組織的稅收優(yōu)惠來看，一般區(qū)分營利性收入和非營利性收入給予不同的稅收待遇。考慮到按照相關(guān)管理規(guī)定，我國的非營利組織一般不能從事營利性活動，為規(guī)范此類組織的活動，防止從事經(jīng)營性活動可能帶來的稅收漏洞，實施條例規(guī)定，對非營利組織從事非營利性活動取得的收入給予免稅，但從事營利性活動取得的收入則要征稅。

　　二十四、居民企業(yè)之間的股息紅利收入

　　原稅法規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)之間的股息紅利收入，低稅率企業(yè)分配給高稅率企業(yè)要補稅率差。鑒于股息紅利是稅后利潤分配形成的，對居民企業(yè)之間的股息紅利收入免征企業(yè)所得稅，是國際上消除法律性雙重征稅的通行做法，新企業(yè)所得稅法也采取了這一做法。為更好體現(xiàn)稅收優(yōu)惠意圖，保證企業(yè)投資充分享受到西部大開發(fā)、高新技術(shù)企業(yè)、小型微利企業(yè)等實行低稅率的好處，實施條例明確不再要求補稅率差。

　　鑒于以股票方式取得且連續(xù)持有時間較短（短于12個月）的投資，并不以股息、紅利收入為主要目的，主要是從二級市場獲得股票轉(zhuǎn)讓收益，而且買賣和變動頻繁，稅收管理難度大，因此，實施條例將持有上市公司股票的時間短于12個月的股息紅利收入排除在免稅范圍之外。對來自所有非上市企業(yè)，以及持有股份12個月以上取得的股息紅利收入，適用免稅政策。

　　二十五、享受稅率20％稅收優(yōu)惠的小型微利企業(yè)的具體標(biāo)準(zhǔn)

　　實施條例采取了按照工業(yè)企業(yè)和其他企業(yè)分類劃分小型微利企業(yè)的辦法，兼顧行業(yè)特點和政策的操作管理。在具體標(biāo)準(zhǔn)上，實施條例借鑒國際做法，結(jié)合我國國情，把年度應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額作為小型微利企業(yè)的界定指標(biāo)。不論工業(yè)企業(yè)還是其他企業(yè)，將年度應(yīng)納稅所得額確定為30萬元，大大高于現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)。同時將工業(yè)企業(yè)的從業(yè)人數(shù)界定為不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；其他企業(yè)從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。

　　二十六、公共基礎(chǔ)設(shè)施的優(yōu)惠

　　重點基礎(chǔ)設(shè)施投資大，回收期長，關(guān)系國計民生，實施條例規(guī)定，對企業(yè)從事港口碼頭、機場、鐵路、公路、電力、水利等項目投資經(jīng)營所得，給予三免三減半的優(yōu)惠。與原來的“兩免三減半”相比，減免期限作了適當(dāng)延長，緩解基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)初期的經(jīng)營困難。

　　原外資企業(yè)所得稅法規(guī)定以獲利年度為企業(yè)減免稅的起始日，在實踐中出現(xiàn)了一些企業(yè)用推遲獲利年度來避稅的問題，稅收征管難度大。實施條例規(guī)定了從企業(yè)取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起計算減免稅起始日的新辦法，可以兼顧項目投資規(guī)模大、建設(shè)周期長的情況，較原內(nèi)資企業(yè)從開業(yè)之日起計算減免稅優(yōu)惠，更為符合實際，也促使企業(yè)縮短建設(shè)周期，盡快實現(xiàn)盈利，提高投資效益。

　　二十七、匯出境外利潤的預(yù)提稅

　　為解決改革開放初期我國資金不足，吸引外資，原稅法規(guī)定，對匯出境外的利潤暫免征收預(yù)提所得稅。按照國際通行做法，來源國對匯出境外的利潤有優(yōu)先征稅權(quán)，一般征收預(yù)提所得稅，稅率多在10%以上，如越南、泰國稅率為10%，美國、匈牙利、菲律賓、哥倫比亞的稅率分別為30%、20%、15%、7%。如果稅收協(xié)定規(guī)定減免的，可以按照協(xié)定規(guī)定減免，如我國與美國的協(xié)定稅率為10%、內(nèi)地與香港的安排為5%（25%以上股權(quán)）或10%。

　　新企業(yè)所得稅法及其實施條例借鑒國際慣例，規(guī)定對匯出境外利潤減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅，沒有給予普遍的免稅政策，這樣有利于通過雙邊互惠維護我國稅收權(quán)益和“走出去”企業(yè)的利益。

     二十八、對股息、紅利和利息、租金、特許權(quán)使用費征收預(yù)提稅

     對非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所而取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費所得，或者是雖設(shè)立機構(gòu)、場所，但取得的上述所得與其機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系，按收入全額征收預(yù)提所得稅，是國際上的通行做法，在我國目前與其他國家簽訂的稅收協(xié)定中也遵循了這種國際慣例。由于收入取得在我國境內(nèi)，但在我國境內(nèi)沒有機構(gòu)場所，無法確定應(yīng)納稅所得額，實施條例參照國際通常的做法，規(guī)定對此類所得按收入全額作為計稅依據(jù)，同時規(guī)定比企業(yè)營業(yè)利潤適用的所得稅稅率稍低稅率扣繳所得稅。

　　二十九、指定非居民企業(yè)應(yīng)納稅款的代扣代繳義務(wù)人

　　由于外國企業(yè)在中國境內(nèi)從事工程承包和提供勞務(wù)業(yè)務(wù)具有臨時性和流動性特點，稅收管理難度大，稅款易于流失，國際、國內(nèi)稅收征管實踐經(jīng)驗表明，采取一些特殊的稅收征管措施是必要的，賦予稅務(wù)機關(guān)指定扣繳義務(wù)人的權(quán)限也是一個行之有效的辦法。原《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》也有這方面的規(guī)定。為避免稅務(wù)機關(guān)隨意指定，特別是要防止其成為地區(qū)間爭搶稅源的手段，實施條例明確規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)指定非居民企業(yè)在中國境內(nèi)取得工程價款或者勞務(wù)費的支付人為扣繳義務(wù)人，必須是以下幾種特定情形：（一）預(yù)計工程作業(yè)或者提供勞務(wù)期限不足一個納稅年度，且有證據(jù)表明不履行納稅義務(wù)的；（二）沒有辦理稅務(wù)登記或者臨時稅務(wù)登記，且未委托中國境內(nèi)的代理人履行納稅義務(wù)的；（三）未按照規(guī)定期限辦理企業(yè)所得稅納稅申報或者預(yù)繳申報的。

　　三十、規(guī)定特別納稅調(diào)整的意義

　　新企業(yè)所得稅法及其實施條例專門規(guī)定了特別納稅調(diào)整條款，確立了我國企業(yè)所得稅的反避稅制度。這是在總結(jié)完善原來轉(zhuǎn)讓定價稅制和調(diào)查實踐基礎(chǔ)上，借鑒國際反避稅立法經(jīng)驗，結(jié)合我國稅收征管實踐基礎(chǔ)上作出的具體規(guī)定，目的是制約和打擊各種避稅行為。這是我國首次較為全面的反避稅立法。主要考慮：

　　一是稅收法律體系建設(shè)的需要。我國2001年修訂的《稅收征收管理法》對關(guān)聯(lián)交易的處理做出原則性規(guī)定，這些原則性規(guī)定遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足企業(yè)所得稅實體稅法的要求，還需要從實體法的角度，對關(guān)聯(lián)交易的稅收處理以及其他反避稅措施做出規(guī)定。新企業(yè)所得稅法豐富和擴展了征管法的反避稅規(guī)定，增加了成本分?jǐn)倕f(xié)議、提供資料義務(wù)、受控外國企業(yè)、資本弱化、一般反避稅條款以及加收利息等規(guī)定，是對反避稅的全面規(guī)范。

　　二是參照國際通行做法、維護我國稅收權(quán)益的需要。隨著我國對外經(jīng)濟開放度的不斷提高，跨國經(jīng)濟往來愈加頻繁，如果不加強對反避稅的立法和管理，國家稅收權(quán)益將會受到損害。近年來，各國都非常關(guān)注跨國公司避稅問題，從完善反避稅立法和加強管理兩方面采取措施，防止本國稅收轉(zhuǎn)移到國外，維護本國稅收權(quán)益。

　　三十一、特別納稅調(diào)整的主要內(nèi)容

　　新企業(yè)所得稅法及其實施條例規(guī)定的特別納稅調(diào)整的主要內(nèi)容，一是明確提出了轉(zhuǎn)讓定價的核心原則－“獨立交易原則”，增列了成本分?jǐn)倕f(xié)議條款，強化了納稅人、關(guān)聯(lián)方和可比企業(yè)對轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查的協(xié)助義務(wù)。這些規(guī)定有利于防止跨國集團利用轉(zhuǎn)讓定價向國外轉(zhuǎn)移利潤，侵蝕我國稅基。二是規(guī)定了受控外國企業(yè)、資本弱化、一般反避稅等相關(guān)條款，對反避稅制度作了進一步規(guī)范。三是賦予了稅務(wù)機關(guān)必要的反避稅處置權(quán)，規(guī)定了加收利息條款。新企業(yè)所得稅法通過上述反避稅措施的安排，建立了比較全面、規(guī)范、與國際慣例接軌的企業(yè)所得稅反避稅制度。

　　三十二、獨立交易原則的判斷

   實施條例規(guī)定，獨立交易原則是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方之間按照公平成交價格和營業(yè)常規(guī)進行業(yè)務(wù)往來所遵循的原則。在判斷關(guān)聯(lián)企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來是否符合獨立交易原則時，強調(diào)將關(guān)聯(lián)交易定價或利潤水平與可比情形下沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易定價和利潤水平進行比較，如果存在差異，就說明因為關(guān)聯(lián)關(guān)系的存在而導(dǎo)致企業(yè)沒有遵循正常市場交易原則和營業(yè)常規(guī)，從而違背了獨立交易原則。

　　三十三、關(guān)聯(lián)方的界定

　　新企業(yè)所得稅法明確規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。實施條例在總結(jié)我國對關(guān)聯(lián)方稅收管理實踐的基礎(chǔ)上，借鑒國際上成熟的做法，將有下列情況之一的企業(yè)、其他組織或者個人界定為關(guān)聯(lián)方。即（一）在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系；（二）直接或者間接地同為第三者控制；（三）在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。

　　三十四、對不符合獨立交易原則的合理調(diào)整方法

    按照新企業(yè)所得稅法的規(guī)定，在判定納稅人的關(guān)聯(lián)交易不符合獨立交易原則，減少了應(yīng)稅收入或者所得額之后，稅務(wù)機關(guān)可以運用合理方法進行納稅調(diào)整。從國際上通行的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整方法看，合理方法是指符合獨立交易原則的定價原則和方法，實施條例采取國際上通行的做法，規(guī)定轉(zhuǎn)讓定價具體調(diào)整方法包括：（1）可比非受控法；（2）再銷售價格法；（3）成本加成法；（4）交易凈利潤法；（5）利潤分割法；（6）其他符合獨立交易原則的方法。

　　三十五、成本分?jǐn)倕f(xié)議

　　新企業(yè)所得稅法第四十二條第二款借鑒了國際通行做法，將成本分?jǐn)倕f(xié)議引入我國稅收立法。成本分?jǐn)倕f(xié)議是企業(yè)間簽訂的一種契約性協(xié)議，簽約各方約定在研發(fā)或勞務(wù)活動中共攤成本、共擔(dān)風(fēng)險，并按照預(yù)期收益與成本相配比的原則合理分享收益。企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務(wù)時，應(yīng)預(yù)先在各參與方之間達(dá)成協(xié)議安排,采用合理方法分?jǐn)偵鲜龌顒影l(fā)生的成本，即必須遵循獨立交易原則:在可比情形下沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務(wù)所能接受的協(xié)議分配方法分?jǐn)偵鲜龌顒影l(fā)生的成本。

　　三十六、反避稅核定方法

　　新企業(yè)所得稅法增加了核定征收條款，規(guī)定企業(yè)不提供與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來情況的，稅務(wù)機關(guān)可以核定其應(yīng)納稅所得額。這是維護國家稅收權(quán)益、明確納稅人履行舉證責(zé)任和解決反避稅調(diào)查調(diào)整日趨復(fù)雜、案件曠日持久不能結(jié)案等困難的重要規(guī)定，這也是世界上許多國家采用的通常做法。

　　實施條例對稅務(wù)機關(guān)實施特別納稅調(diào)整采用的核定應(yīng)納稅所得額的具體方法作了明確：（一）參照同類或者類似企業(yè)的利潤率水平核定；（二）按照成本加合理的費用和利潤的方法核定；（三）按照關(guān)聯(lián)企業(yè)集團整體利潤的合理比例核定；（四）按照其他合理方法核定。

　　三十七、受控外國企業(yè)反避稅規(guī)則

　　為了防止企業(yè)在低稅率國家或地區(qū)建立受控外國企業(yè)，將利潤保留在外國企業(yè)不分配或少量分配，逃避國內(nèi)納稅義務(wù)，我國參照國際上一些國家的做法，引入了受控外國公司的反避稅措施，從以下三個方面進行了明確。一是明確了構(gòu)成受控外國企業(yè)的控制關(guān)系。具體包括：（一）居民企業(yè)或者中國居民直接或者間接單一持有外國企業(yè)10%以上有表決權(quán)股份，且由其共同持有該外國企業(yè)50%以上股份；（二）居民企業(yè)，或者居民企業(yè)和中國居民持股比例沒有達(dá)到第（一）項規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，但在股份、資金、經(jīng)營、購銷等方面對該外國企業(yè)構(gòu)成實質(zhì)控制。二是明確實際稅負(fù)偏低的判定標(biāo)準(zhǔn)。即實際稅負(fù)明顯低于新企業(yè)所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率水平，是指低于新企業(yè)所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率的50％。三是明確中國居民的含義，即是指根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》的規(guī)定，其從中國境內(nèi)、境外取得的所得在中國繳納個人所得稅的個人。

　　三十八、資本弱化條款

　　企業(yè)投資方式有權(quán)益投資和債權(quán)投資。由于以下兩方面原則，企業(yè)往往愿意采用債權(quán)投資，相應(yīng)減少權(quán)益投資。首先，由于債務(wù)人支付給債權(quán)人的利息可以在稅前抵扣，而股東獲得的收益即股息卻不能在稅前扣除，選擇借債的融資方式比權(quán)益的融資方式，從稅收的角度來說更具有優(yōu)勢；其次，許多國家對非居民納稅人獲得的利息征收的預(yù)提所得稅稅率，通常比對股息征收的企業(yè)所得稅稅率低，采用債權(quán)投資比采用股權(quán)投資的稅收負(fù)擔(dān)低。對于債務(wù)人和債權(quán)人同屬于一個利益集團的跨國公司來說，就有動機通過操縱融資方式，降低集團整體的稅收負(fù)擔(dān)。納稅人在為投資經(jīng)營而籌措資金時，常常刻意設(shè)計資金來源結(jié)構(gòu)，加大借入資金比例，擴大債務(wù)與權(quán)益的比率，人為形成“資本弱化”。因此，許多國家在稅法上對關(guān)聯(lián)方之間的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資比例做出限制，防范企業(yè)通過操縱各種債務(wù)形式的支付手段，增加稅前扣除、降低稅收負(fù)擔(dān)。

　　實施條例對債權(quán)性投資和權(quán)益性投資作了界定，債權(quán)性投資及權(quán)益性投資的比例和標(biāo)準(zhǔn)由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定。

　　三十九、一般反避稅條款

　　新企業(yè)所得稅法借鑒了國外立法經(jīng)驗，將一般反避稅條款作為兜底的補充性條款，主要目的在于打擊和遏制以規(guī)避稅收為主要目的，其他反避稅措施又無法涉及的避稅行為。如果對主要目的是為了獲取稅收利益而并非出于正常商業(yè)目的安排不進行制約，勢必造成對其他企業(yè)的不公平，破壞公平市場環(huán)境。一般反避稅條款用以彌補特別反避稅條款的不足，有利于增強稅法的威懾力。面對各種各樣新的避稅手法，必須要有相應(yīng)的應(yīng)對措施。

　　一般反避稅條款規(guī)定對不具有合理商業(yè)目的的安排進行調(diào)整，是指稅務(wù)機關(guān)有權(quán)對以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的的安排進行調(diào)整。不具有合理商業(yè)目的的安排通常具有以下特征：一是必須存在一個安排，即人為規(guī)劃的一個或一系列行動或交易；二是企業(yè)必須從該安排中獲取“稅收利益”，即減少企業(yè)的應(yīng)納稅收入或者所得額；三是企業(yè)獲取稅收利益是其安排的主要目的。滿足以上三個特征，可推斷該安排已經(jīng)構(gòu)成了避稅事實。

　　四十、特別納稅調(diào)整的加收利息

　　新企業(yè)所得稅法借鑒國際通行做法，增加對反避稅調(diào)整補稅加收利息的條款，明確規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)按照特別納稅調(diào)整的規(guī)定對納稅人做出納稅調(diào)整，需要補征稅款的，除補征稅款外，應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院的規(guī)定加收利息，以此加大企業(yè)避稅成本，打擊各種避稅行為，維護國家稅收權(quán)益。

　　鑒于反避稅調(diào)查一般涉及的年份較長，調(diào)整補繳稅款的性質(zhì)與其他形式補繳稅款有一定的差別，因此，實施條例規(guī)定加收利息按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個百分點計算。企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則，或者企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)在該業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)，進行納稅調(diào)整。

　　四十一、對原稅收優(yōu)惠實行過渡性措施

       新企業(yè)所得稅法規(guī)定，對原稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定的低稅率和定期減免稅、特定地區(qū)和西部大開發(fā)地區(qū)，實行過渡性優(yōu)惠政策。《國務(wù)院關(guān)于實施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》（國發(fā)〔2007〕39號）對企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策過渡問題作了具體明確：（一）新稅法公布前批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)稅收優(yōu)惠過渡辦法。企業(yè)按照原稅收法律、行政法規(guī)和具有行政法規(guī)效力文件規(guī)定享受的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，按以下辦法實施過渡：1、自2008年1月1日起，原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法施行后5年內(nèi)逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業(yè)所得稅15%稅率的企業(yè)，2008年按18%稅率執(zhí)行，2009年按20%稅率執(zhí)行，2010年按22%稅率執(zhí)行，2011年按24%稅率執(zhí)行，2012年按25%稅率執(zhí)行；原執(zhí)行24%稅率的企業(yè)，2008年起按25%稅率執(zhí)行。2、自2008年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關(guān)文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2008年度起計算。3、享受上述過渡優(yōu)惠政策的企業(yè)，是指2007年3月16日以前經(jīng)工商等登記管理機關(guān)登記設(shè)立的企業(yè)；實施過渡優(yōu)惠政策的項目和范圍按《實施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策表》執(zhí)行。（二）繼續(xù)執(zhí)行西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策。即《財政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策問題的通知》（財稅〔2001〕202號）中規(guī)定的西部大開發(fā)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策繼續(xù)執(zhí)行。（三）實施企業(yè)稅收過渡優(yōu)惠政策的其他規(guī)定。1、享受企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的企業(yè)，應(yīng)按照新稅法和實施條例中有關(guān)收入和扣除的規(guī)定計算應(yīng)納稅所得額，并按有關(guān)規(guī)定計算享受稅收優(yōu)惠。2、企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與新稅法及實施條例規(guī)定的優(yōu)惠政策存在交叉的，由企業(yè)選擇最優(yōu)惠的政策執(zhí)行，不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變。

　　四十二、解決跨地區(qū)匯總納稅后地區(qū)間稅源轉(zhuǎn)移問題

　　新企業(yè)所得稅法規(guī)定，不具有法人資格的營業(yè)機構(gòu)應(yīng)實行法人匯總納稅制度，由此會出現(xiàn)地區(qū)間稅源轉(zhuǎn)移問題。經(jīng)請示國務(wù)院同意，將按照“統(tǒng)一核算、分級管理、就地預(yù)繳、集中清算、財政調(diào)庫”的原則，合理確定總、分機構(gòu)所在地區(qū)的企業(yè)所得稅分享比例和辦法，妥善解決實施新企業(yè)所得稅法后引起的稅收轉(zhuǎn)移問題，處理好地區(qū)間利益分配關(guān)系。