總分企業匯總納稅例解
——更新時間：2010-11-23 11:32:11 點擊率: 3382
長期以來，我國企業所得稅為中央與地方財政分享的稅種，即共享稅。法人所得稅制帶來的突出問題在于：對于屬于中央與地方共享稅的企業所得稅，如果非法人的分支機構將全部稅款繳到總公司所在地入庫，將不可避免地出現地區間的利益轉移，同時由于分支機構分享了地方提供的公共產品和公共服務，如果沒有稅收貢獻，便制約了地方經濟建設及全國經濟均衡高效的運行。為妥善處理好地區間利益分配關系，在《企業所得稅法》及其實施條例基礎上，國務院出臺的《跨省市總分機構企業所得稅分配及預算管理暫行辦法》（財預〔2008〕10號）及國家稅務總局出臺的《跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法》（國稅發〔2008〕28號）分別從財政預算和稅收征管兩方面作出規定，旨在合理利用稅收手段，妥善處理地區間的利益分配，有效解決法人稅制帶來的稅源跨地區轉移問題。
目前，匯總納稅的各項政策的實質都是強調在法人稅制的基礎上解決區域分配問題。跨地區匯總納稅企業“統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調庫”的處理原則，“總機構負責進行企業所得稅的年度匯算清繳，統一計算企業的年度應納所得稅額，抵減總機構、分支機構當年已就地分期預繳的企業所得稅款后，多退少補稅款”的政策規定，反映出匯總納稅企業的年度申報突出法人所得稅理念，主要體現在以下幾個方面。
納稅申報表填報的各項數據由法人企業統一核算
企業下設分支機構時，會根據自身情況確定獨立核算還是由總機構統一核算即非獨立核算的方式。無論會計上采用何種方式，總機構在申報企業所得稅時，作為一個法人企業，預繳及匯算清繳的各項申報數據是法人企業整體核算的結果，各分支機構都不需要單獨核算利潤、計算應納稅所得額。
1.收入的確認
一般情況下，企業將所屬獨立核算的分支機構核算的收入匯總到總部統一申報；非獨立核算分支機構的收入確認與一般企業一樣，不需要總機構單獨處理。因此，匯總納稅企業應注意將總機構及各分支機構取得的各項收入一并計入應納稅所得額。
例1：A企業為2003年在北京市成立的一家高新技術企業企業，分別在2004年~2006年下設3家獨立核算的分支機構：上海分公司A1、深圳分公司A2、西寧分公司A3。2009年，A企業總部實現銷售收入1500萬元，分支機構A1實現銷售收入450萬元，分支機構A2實現銷售收入360萬元，分支機構A3實現銷售收入130萬元，A企業2009年度匯算清繳申報的銷售收入為2440萬元（1500＋450＋360＋130）。如果A企業下設的3家分支機構A1、A2、A3不獨立核算，銷售收入直接由總公司統一核算。
2.扣除項目的確認
匯總納稅企業稅前項目的處理原則與收入確認一致，各項稅前扣除數據不需要考慮各分支機構的情況，由法人企業統一核算，包括工資、職工福利費等3項經費、業務招待費、業務宣傳費、廣告費、利息支出等，稅前扣除的各項指標由法人企業統一計算扣除，不對分支機構單獨計算稅前扣除限額。
例2：如果例1中A企業總部及3家分支機構2009年度發生的業務招待費、廣告費如文尾表格所示：
A企業2009年納稅申報時，發生業務招待費110萬元，稅前扣除限額經比較12.2萬元（2440×5％。）與66萬元（110×60%）孰小后確定為12.2萬元，納稅調增額為97.5萬元（110－12.5）；發生廣告費305萬元，稅前扣除限額為366萬元（2440×15%），不需要進行納稅調整。
上述申報體現了法人稅的實質，各分支機構不單獨計算應納稅所得額，各類涉稅事項由總機構統一計算。《企業所得稅法》施行后，稅務機關不需要再對符合國稅發〔2008〕28號文件規定條件的分支機構進行單獨的企業所得稅檢查。
減免稅事項的納稅處理體現法人稅制思想
目前，匯總納稅企業享受減免稅的主體由原來的獨立核算單位改為法人企業，稅務機關不再單獨受理獨立核算的分支機構申請的減免稅事項。因此，《企業所得稅法》施行后，跨地區匯總納稅企業與一般企業享受減免稅的資格及審批方式一致，區別在于總機構對企業審批的各項減免適用于法人企業及所屬各分支機構。如例1中，如果A企業取得了高新技術企業證書，申請2009年度享受高新技術減免稅及技術開發費加計扣除的優惠政策，總機構主管稅務機關依據稅法審核后，A企業總機構及3家分支機構在2009年度納稅申報時一并享受稅收優惠，其分支機構不需要向所在地主管稅務機關單獨申請。
納稅申報一些其他事項依法人制原則處理
1.關于分支機構以前年度虧損的處理
國稅發〔2008〕28號文件規定，總機構和分支機構2007年及以前年度按獨立納稅人計繳所得稅尚未彌補完的虧損，允許在法定剩余年限內繼續彌補。這解決了原獨立核算分支機構的以前年度虧損額在《企業所得稅法》下法人納稅時如何處理的問題，其實質是2008年1月1日后分支機構以前年度的虧損額由法人企業一并彌補。
《企業所得稅年度納稅申報表》（A類）中沒有單獨體現彌補分支機構以前年度虧損的行次，實際工作中，可以將其填列在附表四《彌補虧損明細表》第三列“合并分立企業轉入可彌補虧損額”中，由此2008年后匯總納稅企業的以前年度虧損額包括了獨立核算的分支機構在內的法人企業所有虧損。
2.主表第三十四行“本年累計實際已預繳的所得稅額”的納稅申報處理原則
匯總納稅政策規定，匯總納稅企業實現的預繳所得稅，由總、分機構按分配比例于預繳時分別入庫，其中50%在各分支機構間分攤預繳，50%由總機構預繳。與一般企業不同，匯總納稅企業匯算清繳申報填報的“本年累計實際已預繳的所得稅”應包括總機構本部及向分支機構分配入庫的全部預繳稅款。
實際操作中，一些地區出于平衡區域利益，分支機構未按總機構出具的分配表就地入庫所得稅，預繳稅款或多或少，致使“本年累計實際已預繳的所得稅”與實際不符，成為匯總納稅申報中較為突出的問題。按分支機構利潤核算入庫稅款，是對企業所得稅法人稅制的破壞，與《企業所得稅法》的精神實質相違背。
國家稅務總局《關于跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理若干問題的通知》（國稅函〔2009〕221號）明確，匯總納稅企業少繳或多繳的預繳稅款，沒有按文件規定由總機構計算分配數額的，應在隨后的預繳期內，由總機構將差額分配到總機構或分支機構補繳或扣減。實踐中，少繳或多繳的預繳稅款不能填報在總機構年度申報表第三十四行“本年累計實際已預繳的所得稅額”項。該文件從政策及操作處理原則上進一步維護了法人所得稅制。
例3：如果例1中的A企業2009年第一季度至第四季度累計申報預繳所得稅50萬元，其中第三季度分配表中分配西寧A3分公司所得稅5萬元，A3分公司在當地實際繳納8萬元，比分配稅款多入庫3萬元，導致A企業2009年度全年實際繳納所得稅53萬元，比應預繳的50萬元多入庫3萬元。A企業2009年度納稅申報表主表第三十四行“本年累計實際已預繳的所得稅額”填報50萬元，多繳的3萬元應由西寧A3分公司在2010年度預繳申報中扣減。
