[釋義]本條是關于企業匯總繳納企業所得稅的規定。

　　本條是對《企業所得稅法》第五十條第二款的細化規定。《企業所得稅法》第五十條第二款規定，居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的，應當匯總計算并繳納企業所得稅。但是企業所得稅法的規定并沒有明確規定匯總計算并繳納企業所得稅的含義，具體辦法是什么，由誰規定等問題。有必要在實施條例中作出進一步的解釋和說明。

　　匯總納稅是指一個企業總機構和其分支機構的經營所得，通過匯總納稅申報表，統一申報繳納企業所得稅。合并納稅是指一個企業集團母公司和其集團子公司經營所得，通過合并納稅申報表，統一申報繳納企業所得稅。由于企業總機構或者集團母公司通過匯總或者合并納稅，將各分公司或者子公司中盈利企業的利潤與虧損企業的損失相抵扣等，對于像我國實行比例稅率的國家，可以減少企業的納稅負擔，是一個國家為了鼓勵企業規模經營、提高整體競爭力而采取的措施。《企業所得稅法》規定了法人匯總納稅的制度，居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的，應當匯總計算并繳納企業所得稅。而企業之間，除國務院另有規定外，不得合并繳納企業所得稅。實行法人匯總納稅的所 得稅制是國際通行做法，也是實現所得稅調節功能的必然選擇。

　　以前內資企業是以獨立核算的企業為納稅人實行就地納稅，外資企業實行總機構或符合條件的營業機構匯總納稅，以前的外資稅法規定，外商投資企業在中國境內或者境外分支機構的生產、經營所得和其他所得，由總機構匯總繳納所得稅。外國企業在中國境內設立兩個或者兩個以上營業機構的，可以由其選定其中的一個營業機構合并申報繳納所得稅。但該營業機構應當具備以下條件：（一）對其他各營業機構的經營業務負有監督管理責任；（二）設有完整的賬簿、憑證，能夠正確反映各營業機構的收入、成本、費用和盈虧情況。根據國家稅務總局的有關文件，匯總納稅企業實行“統一計算、分級管理、就地預交、集中清算”的征收管理辦法。

　　以前的內資企業以獨立核算確定納稅人的納稅方式是導致內資企業稅負較重的原因之一。《企業所得稅法》統一了以前內外資企業的納稅方式，對于在境內設立不具有法人資格的營業機構的居民企業，應該實行匯總納稅，即將不具有法人資格的各營業機構的收入、所得、支出、費用等匯總計算，得出該法人企業的應納稅所得額和應納稅額。

　　關于居民企業匯總納稅可以從以下幾個方面來理解：

　　（一）居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的收入必須匯總納稅。

　　《企業所得稅法》第五十一條第一款規定的法人匯總納稅的制度，統一了以前的內外資企業的納稅方式，規定了對于在境內設立不具有法人資格的營業機構的居民企業，應該實行匯總納稅，即將不具有法人資格的各營業機構的收入、所得、支出、費用等匯總計算，得出該法人企業的應納稅所得額和應納稅額。

　　（二）居民企業在中國境外設立不具有法人資格的營業機構的收入由納稅人選擇是否申請匯總納稅，但境外的虧損不能抵減境內的盈利。

　　根據《企業所得稅法》第三條的規定，居民企業應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業所得稅。對于居民企業而言，其所有的分支機構不論中國境內還是境外的所得均應該按照《企業所得稅法》的規定繳納企業所得稅。但《企業所得稅法》第十七條規定，企業在匯總計算繳納企業所得稅時，其境外營業機構的虧損不得抵減境內營業機構的盈利，這是保護國內稅基，維護國家稅收權益的需要。

　　（三）非居民企業經過稅務機關的審核批準，可以選擇由其境內的主要機構、場所匯總繳納企業所得稅，其境外的虧損不能抵減境內的盈利。

　　根據《企業所得稅法》第三條的規定，非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，繳納企業所得稅。在中國境內設立機構、場所的非居民企業可能設有多個機構、場所，也有匯總納稅的問題，經稅務機關批準，可以選擇由其主要機構、場所匯總繳納企業所得稅。具體條件和要求規定在企業所得稅法第五十一條和本條例第一百二十七條。

　　（四）對于實行源泉扣繳方式收取的企業所得稅，由于是由扣繳義務人逐筆扣繳，不存在是否匯總納稅的問題。

　　根據《企業所得稅法》第二條的規定，非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖然設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，只就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。根據《企業所得稅法》第三十七條的規定，對非居民企業取得稅法第三條第三款的所得應繳納的所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務人，在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳。根據《企業所得稅法》第三十八條的規定，對非居民企業在中國境內取得工程作業和勞務所得應繳納的所得稅，稅務機關可以指定工程價款或者勞務費的支付人為扣繳義務人。對于稅法規定實行源泉扣繳的所得稅，不存在匯總納稅的問題。

　　（五）匯總納稅的具體辦法由國務院財政、稅務主管部門另行制定。

　　對于稅務機關而言，如何確定匯總納稅的地點，需要根據企業的資產、人力、收入比例等因素綜合考慮；關于匯總清算的程序，由哪一級稅務機關申報納稅，報送何種材料等都需要進一步明確，比如以前的外資稅法規定，外國企業合并申報繳納所得稅的，應當由其選定的營業機構提出申請，經當地稅務機關審核后，依照下列規定報批：（一）合并申報納稅所涉及的各營業機構設在同一省、自治區、直轄市的，由省、自治區、直轄市稅務機關批準；（二）合并申報納稅所涉及的各營業機構設在兩個或者兩個以上省、自治區、直轄市的，由國家稅務局批準。

　　對企業而言，不同的營業機構從事享有不同稅收待遇的收入，以及盈虧如何抵減的問題，以前的外資稅法規定，外國企業合并申報繳納所得稅，所涉及的營業機構適用不同稅率納稅的，應當合理地分別計算各營業機構的應納稅所得額，按照不同的稅率繳納所得稅。當負責合并申報繳納所得稅的營業機構不能合理地分別計算各營業機構的應納稅所得額時，當地稅務機關可以對其應納稅的所得總額，按照營業收入比例、成本和費用比例、資產比例、職工人數或者工資數額的比例，在各營業機構之間合理分配。各營業機構，有盈有虧，盈虧相抵后仍有利潤的，按有盈利的營業機構所適用的稅率納稅。發生虧損的營業機構，以該營業機構以后年度的盈利彌補其虧損，彌補虧損后仍有利潤的，再按該營業機構所適用的稅率納稅；其彌補額應當按為該虧損營業機構抵虧的營業機構所適用的稅率納稅。

　　關于匯總納稅的具體程序和辦法等，授權由國務院財政、稅務主管部門另行制定，主要考慮有：一是，條例作為行政法規，不可能對所規范的事務規定的面面俱到，事無巨細，而一般只對企業所得稅中的普遍而重要的事項作出統一規定，具體的操作性內容一般由作為下位法的規章來規定。與以前的稅法配套的關于企業匯總納稅的規定主要規定在《國家稅務總局關于匯總（合并）納稅企業實行統一計算、分級管理、就地預交、集中清算所得稅問題的通知》（國稅發[2001]13號）、《國家稅務總局關于匯總 （合并）納稅企業所得稅若干具體問題的通知》（國稅發[ 1998]127號）和《國家稅務總局關于印發〈加強匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法的補充規定〉的通知》（國稅發[1996]172號） 等部門文件中。二是，由于實行了總分機構匯總納稅，會導致納稅地點的變化，可能會帶來部分地區稅源轉移問題，對稅源移出地的財政會有一定影響，需要財政部、國家稅務總局對稅源轉移問題進行跟蹤調查，對可能出現的問題進行研究和解決。所以將匯總納稅的具體辦法由國務院財政、稅務主管部門另行制定可以盡量避免對稅法的修訂，也符合《立法法》的有關要求，既保證了法律的穩定性和嚴肅性二又能夠符合國民經濟和社會發展的需要，體現了原則性和靈活性的統一。