記賬憑證是企業(yè)記錄經(jīng)濟業(yè)務的載體，是稅務檢查的重要內(nèi)容。稅務人員對企業(yè)納稅情況實施檢查往往通過審核記賬憑證來了解企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務，但僅就會計分錄往往很難判斷業(yè)務的真相，當企業(yè)出現(xiàn)會計差錯時，更會導致定性錯誤，進而錯誤地適用稅收政策。本文通過兩個稽查案例提醒讀者會計分錄不是證據(jù)，只有足夠的準確無誤的原始憑證才是確鑿的證據(jù)。

案例1 留存收益減少一定要確認股息紅利嗎？ 
     【基本案情】
     某藥業(yè)有限公司（以下稱甲公司）成立于2001年，注冊資本1050萬元（張三占比70%、李四占比25%、王五占比5%）。

某生物工程有限公司（以下稱乙公司），是一座現(xiàn)代化、高科技的植物化工企業(yè)，坐落在某工業(yè)園區(qū)。乙公司成立于2008年3月，注冊資本100萬元，其中張三投資75萬元，李四投資25萬元。公司總資產(chǎn)2686.20萬元。廠區(qū)面積約150畝，現(xiàn)有廠房建筑面積20000平方米，主要從事甘草酸粉、苦豆子總堿液、大蒜素等原料藥及小茴香、大蕓等地方特色植物有效成分提取的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售，并擁有自主進出口權(quán)，2011年1月被當?shù)剞r(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化領導小組評為區(qū)域農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化重點龍頭企業(yè)。

2011年12月29日，甲公司以100萬元的價款受讓張三、李四持有的乙公司100%股權(quán)，自此乙公司成為甲公司的全資子公司。

該事項屬于同一控制下的企業(yè)合并，根據(jù)《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》的相關(guān)規(guī)定，合并方按照取得被合并方所有權(quán)益賬面價值，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金的差額，應當調(diào)整資本公積，資本公積不足的，調(diào)整留存收益。乙公司于合并日的賬面凈資產(chǎn)為負值，甲公司確認對該全資子公司的長期股權(quán)投資賬面價值為零，長期股權(quán)投資賬面價值與支付的股權(quán)受讓對價之間的差額為100萬元，因資本公積為0，沖減留存收益。

甲公司股權(quán)收購分錄如下:

借:盈余公積—法定盈余公積100萬元

    貸:其他應付款—張三 75萬元

        其他應付款—李四 25萬元

【爭議焦點】
     稅務機關(guān)認為：甲公司以“盈余公積”支付股權(quán)受讓對價（其他應付款），而張三和李四都是甲公司控股股東，實質(zhì)是變相分配盈余公積，應當按“利息、股息、紅利所得”項目扣繳個人所得稅。

甲公司認為：張三、李四將乙公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給甲公司，張三、李四應按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個人所得稅，而張三、李四股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為零，因而甲公司無需扣繳個人所得稅。

【案例解析】
     留存收益（盈余公積、未分配利潤）減少主要有下列情形
     （1）將可供分配的利潤分配給股東；

（2）企業(yè)用盈余公積或未分配利潤轉(zhuǎn)增實收資本（或股本，下同），其中法定盈余公積轉(zhuǎn)增資本后，不得少于轉(zhuǎn)增前注冊資本的百分之二十五；

（3）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。

（4）同一控制下的吸收合并中，合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負債應當按照相關(guān)資產(chǎn)、負債在被合并方的原賬面價值入賬。合并方在確認了合并中取得的被合并方的資產(chǎn)和負債后，以發(fā)行權(quán)益性證券方式進行的該類合并，所確認的凈資產(chǎn)入賬價值與發(fā)行股份面值總額的差額，應記入資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，相應沖減盈余公積和未分配利潤，以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進行的該類合并，所確認的凈資產(chǎn)入賬價值與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額，相應調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，應沖減盈余公積和未分配利潤。

依據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，有限責任公司或股份有限公司將留存收益分配給股東或轉(zhuǎn)增資本，個人股東應按“利息、股息、紅利所得”繳納個人所得稅，而第（3）、（4）種情形，應理解為合并方用留存收益向被合并企業(yè)的股東支付對價，而不是支付給合并方的股東，因此不符合股息、紅利所得的定義。

拋開股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同不談，僅從會計分錄看，好像是甲公司將盈余公積分配給了張三和李四。實際情況是，甲公司收購乙公司100%的股權(quán)，甲公司將對價支付給乙公司的股東。本例巧合的是乙公司股東正好又是甲公司股東，極易造成混淆。如果按下列方法作分錄，就不難理解了。

借：長期股權(quán)投資0萬元

    盈余公積——法定盈余公積 100萬元

    貸:其他應付款——應付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款——乙公司股東——張三75萬元

        其他應付款——應付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款——乙公司股東——李四25萬元

本例中，張三、李四轉(zhuǎn)讓了乙公司的股權(quán)，應按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”征收個人所得稅，由于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為零，故甲公司無需扣繳個人所得稅。