解讀財稅[2008]130號：各類稅費支出不得在所得稅前扣除
——更新時間：2009-11-18 12:46:35 點擊率: 3331
非居民企業是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。結合近日下發的《財政部、國家稅務總局關于非居民企業征收企業所得稅有關問題的通知》（財稅[2008]130號），本文針對非居民企業計算預提所得稅時與扣除有關規定的重要變化進行分析。
按所得類型計算應納稅所得額
《企業所得稅法實施條例》中有關非居民企業計算繳納所得稅的規定：一、《企業所得稅法》第三條第三款規定，非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。二、《企業所得稅法》第十九條規定按所得類型，依照下列方法計算其應納稅所得額：（一）股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額；（二）轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額；（三）其他所得，參照前兩項規定的方法計算應納稅所得額。三、《企業所得稅法實施條例》第一百零三條規定依照企業所得稅法對非居民企業應當繳納的企業所得稅實行源泉扣繳的，應當依照企業所得稅法第十九條的規定計算應納稅所得額。
財稅[2008]130號進一步明確“根據《中華人民共和國企業所得稅法》第十九條及《中華人民共和國企業所得稅實施條例》第一百零三條規定，在對非居民企業取得《中華人民共和國企業所得稅法》第三條第三款規定的所得計算征收企業所得稅時，不得扣除上述條款規定以外的其他稅費支出”。再一次重申了非居民企業計算繳納企業所得稅時，不得隨意扣除相關稅費，對比以往的規定，預提所得稅計算方法有了重大變化。
租金和特許權使用費的營業稅金不再允許扣除
《企業所得稅法實施條例》規定股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得的收入全額是指非居民企業向支付人收取的全部價款和價外費用。不但不能扣除相關稅費，還要考慮相應的與收入有關隨之收取的價外費用。如特許權使用費，還應包括與專利權、非專利技術和其他特許權利相關的圖紙資料費、技術服務費和人員培訓費，以及其他相關費用。
非居民企業發生流轉稅應稅業務時繳納的流轉稅金也是預提所得稅扣繳義務人的扣繳項目。以營業稅為例，《國家稅務總局關于外國企業向我國轉讓無形資產征收營業稅問題的批復》（國稅函發[1998]797號）規定：“未在我國境內設立機構的外國企業，其應納的營業稅稅款，根據細則第二十九條第（一）款的規定，由代理者代扣代繳；沒有代理者的，以受讓者或者購買者代扣代繳。這里所說的由代理者代扣代繳稅款，是指外國企業通過代理者與境內購買者結算價款的，由代理者作為扣繳義務人。如外國企業不通過代理者與境內購買者結算價款，則仍由受讓者或購買者代扣代繳。”這就明確了外國企業繳納營業稅時的扣繳義務人。
與原《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定能扣除營業稅的規定相比，新《企業所得稅法》有關非居民企業所得稅的扣除項目有了重要的變化。以對外國企業出租中國境內的房屋、建筑屋取得的租金收入為例，原《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定可以扣除營業稅支出。新《企業所得稅法》則取消了該項規定，要求以收入全額申報納稅。
對于沒有在中國設立機構、場所而在中國境內有房屋、建筑物的外國企業，中國境內的房屋、建筑物承租方作為扣繳義務人就應當注意，在為外國企業依法扣繳營業稅后，再扣繳預提所得稅時就不能再扣除營業稅，而應以與營業稅相同的計稅依據來扣繳所得稅，不能少扣，以免給自己帶來不必要的涉稅風險。
關于特許權使用費，根據財稅[2008]130號的規定，非居民企業取得特許權使用費計算預提所得稅時不能再扣除營業稅稅額。
轉讓財產所得計算只能扣除財產凈值
關于轉讓財產所得，對比原來外國企業預提所得稅的計算，主要有如下變化：原《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定轉讓在中國境內的房屋、建筑物及其附屬設施、土地使用權等財產而取得的收益是指轉讓收入減除該財產原值后的余額。外國企業不能提供財產原值的正確憑證的，由當地稅務機關根據具體情況估定其財產的原值。新《企業所得稅法》則規定非居民企業轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額。
在財產轉讓過程中，根據財產性質的不同，可能產生各類稅收和費用項目。如土地使用權轉讓過程中就可能涉及土地增值稅、營業稅以及改變土地用途向政府補繳的各類費用和補償金等，這些處置過程中產生的各類稅費都不能成為預提所得稅的扣除項目，不能用居民企業的財產轉讓所得標準來處理非居民企業的預提所得稅計算，尤其是扣繳義務人，必須準確計算應扣繳的預提稅。
