編者按：設立分支機構負責銷售等單一職責是企業經營中經常采取的策略。這些分支機構不具備獨立的法人資格，在管理模式上、功能上、組織架構上均有別于獨立企業。一方面，這些分支機構的權限被總機構所限制，缺乏經營管理上的自主權；另一方面，由于與總機構不在同一區域，又需要獨立面對日常經營中的各種問題。正因如此，分支機構財務管理混亂無序，內部控制流于形式等諸多問題普遍存在，最終導致財務管理事故頻發。這樣，分支機構不僅起不到為企業占領市場、拓展市場占有率的作用，反而使整個企業的經營管理陷入困境。

本案正可用于對分支機構的財務管理問題進行分析研究。本案討論的核心問題是總公司與分公司營業稅如何負擔以及財務賬簿如何記載。分公司是否應獨立繳納營業稅？總公司的收支情況是否可以任意的記載于分公司的財務帳簿上？華稅律師為您具體分析。

一、案情簡介

S國際建筑工程設計有限公司（以下簡稱“S總公司”）成立于1993年12月8日，注冊地址位于四川省W市X區，經營范圍為：建筑設計、室內外裝飾設計。S總公司的持股結構中，51%的股份為中方持有，屬于國有控股的中外合資企業。S國際建筑工程有限公司W市第一分公司（以下簡稱“第一分公司”）成立于1995年12月1日，為S國際建筑工程設計有限公司的分公司，注冊地址同樣位于四川省W市X區。

2012年3月21日，W市X區地稅局稽查局向第一分公司下達《稅務檢查通知書》和《調取帳簿資料通知書》，指派工作人員對第一分公司2010年1月1日至2011年12月31日的納稅情況進行稅務檢查。

2012年5月7日，稅務稽查人員發現按照第一分公司財務報表的收入計算的營業稅款與其實際繳納的營業稅款不符，要求第一分公司補繳營業稅646,477.68元，補稅涉及到的收入為12,929,553.60元。

第一分公司財務人員向稅務機關解釋，報表收入所計算的稅款和實際繳納稅款差異的原因是第一分公司的部分收入（即：12,929,553.60元）為總公司與客戶簽訂合同、開具發票，收款已繳納了營業稅稅款（即：646,477.68元）。當時為了完成第一分公司2010、2011年度預算，并考慮到第一分公司也有參與了部分項目工作，才在第一分公司賬冊上確認了該部分會計收入。由于總公司已就該部分收入申報繳納了營業稅款，故第一分公司不需要再行繳納營業稅，也不存在偷漏稅的情況。

稅務稽查人員則堅持營業稅的計算應以賬簿上確認的數目為準，要求第一分公司補繳營業稅款646,477.68元。2013年1月28日，X區地稅局稽查局正式向第一分公司下發了《稅務處理決定書》，要求第一分公司補繳營業稅646,477.68元、城市維護建設稅32,145.96元、教育費附加13,776.83元，并加收營業稅滯納金和城市維護建設稅滯納金合計151,551.83元。

與稅務人員溝通無效，第一分公司委托我們代為提起行政復議。我們以事實和法律為基礎，與X區地稅局進行了強有力的溝通，最終迫使X區地稅局接受了我們的意見，撤銷了X區地稅局稽查局下達的《稅務處理決定書》。

二、華稅點評

1.第一分公司無營業稅納稅義務，本案營業稅納稅人義務人應為總公司

本案中，X區地稅局稽查局將納稅義務人確認為第一分公司是錯誤的。《中華人民共和國營業稅暫行條列》及《中華人民共和國營業稅實施細則》是界定營業稅納稅義務的法律依據。根據《營業稅暫行條例實施細則》第10條的規定，確定營業稅納稅義務的單位原則是，單位發生應稅行為并收取貨幣、貨物或者其他經濟利益。本案中，案件涉及的12,929,553.60元所屬的合同均由總公司對外簽訂并實際履行。后續開具發票、收款也統一由總公司執行。總公司為該部分業務的納稅義務人，而且已經按時繳納了該部分營業稅，納稅義務已履行完畢。總公司為了照顧到第一分公司的2010、2011年度預算的完成情況，并考慮到第一分公司也參與了部分項目工作，才允許分公司賬冊上確認該部分會計收入，第一分公司確認該部分12,929,553.60元收入屬于會計處理錯誤，不應當因此認定第一分公司為納稅義務人。

2.X區地稅局稽查局要求第一分公司補稅并無實質意義，屬于重復征稅

本案中S建筑工程設計有限公司及其第一分公司均屬于W市X區地稅局管轄，如通過分公司補稅、總公司退稅的處理方式，并未實際增加稅收，反而增加了征管的成本。從法理上來說，分支機構并無法人資格，其與總分機構本屬于一體，分支機構最終的法律責任皆由總公司承擔，本案中總機構已按稅法要求據實繳納了稅款，未給國家造成實際的稅款損失。

稅收的重要職能是調節收入分配，提高社會公平。但重復征稅的存在使得納稅人的稅收負擔存在極大的差異，即違背了公平原則，也損害了納稅人的利益，造成了額外的經濟效率損失—即稅收的額外負擔。

3.第一分公司不需要繳納滯納金以及城市建設稅

根據《稅收征收管理法》第三十二條規定，“納稅人未按照規定期限繳納稅款的，扣繳義務人未按照規定期限解繳稅款的，稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金”。誠如上文所述，第一分公司并非營業稅的納稅義務人，根本不存在繳納稅款的義務，此外總公司對上述收入已經申報繳納了營業稅，客觀上也未造成少繳稅款的情形。同樣，由于城市維護建設稅是營業稅的附加稅，第一分公司不需繳納營業稅，也就不需繳納城市維護建設稅。

4.第一分公司未繳營業稅的行為并不構成偷稅

在本案中，X區地稅局稽查局并不能認定第一分公司未繳納營業稅款的行為為偷稅。依《中華人民共和國稅收征收管理法》第63條的規定：納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。很明顯，偷稅需要納稅人在主觀上有偷逃納稅義務的主觀故意和目的，在客觀上存在偷逃納稅義務的行為。本案中，第一分公司之所以沒有按照其在賬上確認的收入申報納稅，是因為其本不應就這部分收入承擔營業稅納稅義務，并且總公司已按照合同的金額繳納了營業稅，國家并未因此遭受稅款流失。因此，第一分公司在主觀上不存在偷逃稅款的故意，客觀上未造成國家稅款流失，其行為不構成偷稅。

小結

實務中，關于實際納稅人的確定，并不能簡單的以憑賬簿記載來確定，而應當以交易的實際情況為基礎。同時，對于“偷稅”的界定更需嚴格按照《稅收征管法》第六十三條的規定，判定企業多列支出、少列收入的行為是否存在主觀的故意、是否給國家稅收收入造成損失、是否有偷逃稅款的行為等等。因此，本案中，稅務機關在無完整證據依據的情況下貿然將第一分公司的行為界定為偷稅顯然是有待斟酌的。