3、限制性股票解禁所得

    《國家稅務總局關于股權激勵有關個人所得稅問題的通知》（國稅函〔2009〕461號）第三條規定，按照個人所得稅法及其實施條例等有關規定，原則上應在限制性股票所有權歸屬于被激勵對象時確認其限制性股票所得的應納稅所得額。即：上市公司實施限制性股票計劃時，應以被激勵對象限制性股票在中國證券登記結算公司（境外為證券登記托管機構）進行股票登記日期的股票市價（指當日收盤價）和本批次解禁股票當日市價（指當日收盤價）的平均價格乘以本批次解禁股票份數，減去被激勵對象本批次解禁股份數所對應的為獲取限制性股票實際支付資金數額，其差額為應納稅所得額。被激勵對象限制性股票應納稅所得額計算公式為：應納稅所得額=（股票登記日股票市價+本批次解禁股票當日市價）÷2×本批次解禁股票份數-被激勵對象實際支付的資金總額×（本批次解禁股票份數÷被激勵對象獲取的限制性股票總份數）

【案例3】C企業是一家上市公司，2013年5月6日，激勵對象李某按授予價格6元/股購入限制性股票30000股，當日該公司股票的收盤價格為8元/股。假定2014年5月6日，達到激勵計劃規定的解鎖條件，當日該公司股票的收盤價格為12元/股。

第一步：計算限制性股票解禁日應納稅所得額

限制性股票解禁日應納稅所得額=（股票登記日股票市價+本批次解禁股票當日市價）÷2×本批次解禁股票份數－被激勵對象實際支付的資金總額×（本批次解禁股票份數÷被激勵對象獲取的限制性股票總份數）=（8+12）÷2×30000－6×30000×（30000÷30000)=120000（元）

第二步：確定適用稅率和速算扣除數

由于李某限制性股票鎖定期為一年，按12個月計算。即120000÷12＝10000（元），適用25%的稅率，速算扣除數為1005

第三步：計算李某本次限制性股票解禁日應納個人所得稅稅額

{[（8+12）÷2×30000－6×30000×（30000÷30000)]÷12×25%－1005）}×12=（10000×25%-1005）=17940（元）

對于股權激勵需要注意的是：

（1）員工以在一個公歷月份中取得的股票期權形式工資薪金所得為一次。員工在一個納稅年度中多次取得股票期權形式工資薪金所得的，其在該納稅年度內首次取得股票期權形式的工資薪金所得應按財稅〔2005〕35號文件第四條第（一）項規定的公式計算應納稅款；本年度內以后每次取得股票期權形式的工資薪金所得，應按以下公式計算應納稅款：應納稅款=（本納稅年度內取得的股票期權形式工資薪金所得累計應納稅所得額÷規定月份數×適用稅率-速算扣除數）×規定月份數-本納稅年度內股票期權形式的工資薪金所得累計已納稅款。

（2）員工多次取得或者一次取得多項來源于中國境內的股票期權形式工資薪金所得，而且各次或各項股票期權形式工資薪金所得的境內工作期間月份數不相同的，以境內工作期間月份數的加權平均數為財稅〔2005〕35號文件第四條第（一）項規定公式和本通知第七條規定公式中的規定月份數，但最長不超過12個月，計算公式如下：規定月份數=∑各次或各項股票期權形式工資薪金應納稅所得額與該次或該項所得境內工作期間月份數的乘積/∑各次或各項股票期權形式工資薪金應納稅所得額。

（3）對上市公司高管人員取得股票期權在行權時，納稅確有困難的，經主管稅務機關審核，可自其股票期權行權之日起，在不超過6個月的期限內分期繳納個人所得稅。

二、提前退休取得的一次性補貼收入

《關于個人提前退休取得補貼收入個人所得稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第6號）規定，機關、企事業單位對未達到法定退休年齡、正式辦理提前退休手續的個人，按照統一標準向提前退休工作人員支付一次性補貼，不屬于免稅的離退休工資收入，應按照“工資、薪金所得”項目征收個人所得稅。個人因辦理提前退休手續而取得的一次性補貼收入，應按照辦理提前退休手續至法定退休年齡之間所屬月份平均分攤計算個人所得稅。計稅公式：應納稅額={〔（一次性補貼收入÷辦理提前退休手續至法定退休年齡的實際月份數）－費用扣除標準〕×適用稅率－速算扣除數}×提前辦理退休手續至法定退休年齡的實際月份數

【案例4】某單位員工老王，因身體方面的原因，其所在單位在2013年1月按照程序批準其提前退休，并按照“統一規定”一次性給予其補貼108000元（其至法定離退休年齡還有1年零6個月）。

第一步: 確定適用稅率和速算扣除數

老王至法定離退休年齡還有1年零6個月，共18個月，即（108000÷18）－3500＝2500（元），適用10%的稅率，速算扣除數為105

第二步: 計算提前退休取得的一次性補貼收入應當繳納的個人所得稅稅款

[(108000÷18－3500）×10%－105]×18＝2610（元）

三、內部退養取得的一次性補償收入

內部退養，根據《關于開展勞動保障政策咨詢活動的通知》（勞社部函〔2001〕45號）中對第65個問題的解釋：“按照有關規定，對距法定退休年齡不足5年，實現再就業有困難的下崗職工，可以實行企業內部退養，由企業發給基本生活費，并按規定繼續為其繳納社會保險費，達到退休年齡時正式辦理退休手續”。內部退養收入是尚未到法定退休年齡而辦理待退（內部退養）手續的職工取得的一次性收入。

《國家稅務總局關于個人所得稅有關政策問題的通知》（國稅發〔1999〕58號）第一條規定，實行內部退養的個人在其辦理內部退養手續后至法定離退休年齡之間從原任職單位取得的工資、薪金，不屬于離退休工資，應按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。個人在辦理內部退養手續后從原任職單位取得的一次性收人，應按辦理內部退養手續后至法定離退休年齡之間的所屬月份進行平均，并與領取當月的“工資、薪金”所得合并后減除當月費用扣除標準，以余額為基數確定適用稅率，再將當月工資、薪金加上取得的一次性收人，減去費用扣除標準，按適用稅率計征個人所得稅。

【案例5】某單位職工老李2013年11月辦理了內部退養手續，領取一次性收入90000元，當月工資2600元（其至法定離退休年齡還有4年零2個月）。

第一步，確定適用稅率和速算扣除數:

老李至法定離退休年齡還有4年零2個月，共50個月，即（90000÷50）＋2600－3500＝900（元），適用3%的稅率，速算扣除數為0

第二步，計算老李內部退養取得的一次性補償收入應納個人所得稅稅額:

(90000＋2600－3500）×3%＝2673（元）