近期，國家稅務總局發布了2011年第28號公告，公布了《關于雇主為雇員承擔全年一次性獎金部分稅款有關個人所得稅計算方法問題的公告》，于2011年5月1日起已正式實施。公告為公平稅負，合理負擔，規范個人所得稅管理，有效地發揮稅收調節收入分配的職能作用，促進社會公平正義與和諧穩定，具有重要意義。

　　公告主旨在于對雇員取得全年一次性獎金并由雇主負擔部分稅款有關個人所得稅計算方法，具體內容涉及四個方面：

　　一是進一步明確雇主為雇員負擔全年一次性獎金部分個人所得稅款，屬于雇員又額外增加了收入。

　　確認了雇主為雇員負擔的個人所得稅稅款，屬于雇員取得的應計算扣繳個人所得稅的計稅所得額。個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關的其他所得，均屬工資、薪金所得。由于雇主為雇員負擔全年一次性獎金部分個人所得稅，雇員取得的部分收入屬于不含稅工資、薪金所得。因此，雇主為雇員負擔全年一次性獎金部分個人所得稅款，應將雇主負擔的這部分稅款并入雇員的全年一次性獎金，換算為應納稅所得額后，按照規定方法計征個人所得稅。

　　二是進一步明確對不含稅全年一次性獎金換算為應納稅所得額的計算方法。

　　計算方法分為雇主為雇員定額或全額負擔稅款、以及雇主為雇員按一定比例負擔稅款兩種情況的計算。

　　（一）雇主為雇員定額或全額負擔稅款的計算：

　　應納稅所得額＝雇員取得的全年一次性獎金＋雇主替雇員定額負擔的稅款－當月工資薪金低于費用扣除標準的差額

　　例1－1：某企業支付給員工鐘某當月工資1800元，鄒某當月工資2400元。年終一次性獎金為22890元，企業僅對年終一次性獎金負擔個人所得稅為2000元，換算為含稅所得額（應納稅所得額）。

　　則：

　　鐘某取得的全年一次性獎金應納稅所得額＝22890＋2000－（2000－1800）＝24690（元）

　　鄒某取得的全年一次性獎金應納稅所得額＝22890＋2000＝24890（元）

　　這里需注意：由于鄒某的月工資薪金高于費用扣除標準2000元，因此在計算鄒某取得的全年一次性獎金應納稅所得時不考慮費用扣除標準的差額。

　　鄒某當月工資應納稅所得額＝2400－2000＝400（元）

　　（二）雇主為雇員按一定比例負擔稅款的計算：

　　1.查找不含稅全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數

　　未含雇主負擔稅款的全年一次性獎金收入÷12，根據其商數找出不含稅級距對應的適用稅率A和速算扣除數A

　　2.計算含稅全年一次性獎金

　　應納稅所得額＝（未含雇主負擔稅款的全年一次性獎金收入－當月工資薪金低于費用扣除標準的差額－不含稅級距的速算扣除數A×雇主負擔比例）÷（1－不含稅級距的適用稅率A×雇主負擔比例）

　　例1－2：以上述例1-1所述支付工資及年終一次性獎金金額，企業僅對支付的年終一次性獎金為鐘某、鄒某各負擔60%的個人所得稅稅款。

　　換算為含稅所得額（應納稅所得額）：

　　（1）不含稅全年一次性獎金22890÷12＝1907.50，按照工資薪金個人所得稅稅率表規定適用10%稅率A和25元的速算扣除數A；

　　（2）含稅全年一次性獎金應納稅所得額

　　鐘某＝[22890－（2000－1800）－25×60%]÷（1－10%×60%）

　　＝22675÷94%＝24122.34（元）

　　鄒某＝[22890－25×60%]÷（1－10%×60%）

　　＝22875÷94%＝24335.11（元）

　　這里，由于鄒某當月工資薪金已超過現行扣除標準2000元，因此在計算鄒某取得的全年一次性獎金應納稅所得時不考慮費用扣除標準的差額。

　　鄒某當月工資應納稅所得額＝2400－2000＝400（元）

　　如果當月鄒某工資薪金應扣繳稅款也由企業負擔60%，則：

　　鄒某當月工資薪金應納稅所得額＝（2400－2000）÷（1－5%×60%）

　　＝400÷97%＝412.37

　　實務中須要加以區別當月工資薪金與年終一次性獎金進行不含稅的換算處理。

　　三是進一步明確全年一次性獎金應扣繳稅款的計算方法。

　　重申對雇員取得全年一次性獎金，扣繳義務人應按照國稅發[2005]9號文件《關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》規定計算應扣繳稅款。納稅人取得全年一次性獎金，包括年終加薪、年薪和績效工資，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅，既：當月內取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數計算納稅的方法，由扣繳義務人發放時代扣代繳。同時，在一個納稅年度內，對每一個納稅人，單獨作為一個月工資、薪金所得計稅辦法只允許采用一次。

　　應扣繳全年一次性獎金個人所得稅分兩種情況計算：

　　1.如果雇員當月工資薪金所得高于（或等于）稅法規定的費用扣除額的，適用公式為：

　　應納稅額＝雇員當月取得全年一次性獎金×適用稅率－速算扣除數

　　2.如果雇員當月工資薪金所得低于稅法規定的費用扣除額的，適用公式為：

　　應納稅額＝（雇員當月取得全年一次性獎金－雇員當月工資薪金所得與法定扣除額的差額）×適用稅率－速算扣除數

　　需要注意的是，公式中：“減雇員當月工資薪金所得與法定扣除額的差額”，在上述換算應納稅所得額時，依照公告所例公式對其“差額”已進行扣除。在計算應扣繳個人所得稅時，依照公告第三條所例公式：

　　應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率B－速算扣除數B

　　例1－3：以上述例1－2條件，分別計算應扣繳雇員鐘某、鄒某個人所得稅稅款，雇主及雇員分別應負擔的稅額。

　　應扣繳個人所得稅＝應納稅所得額÷12，按照工資薪金個人所得稅稅率表規定適用稅率和速算扣除數計算。

　　由例1－2計算結果，將含稅收入除以12的商數，鐘某24122.34÷12＝2010.20（元）；鄒某24335.11÷12＝2027.93（元）；按照工資薪金個人所得稅稅率表規定均適用15%稅率B和125速算扣除數B；

　　計算取得全年一次性獎金應扣繳個人所得稅：

　　鐘某＝[24122.34×15%－125]＝3493.35（元）；

　　鄒某＝[24335.11×15%－125]＝3525.27（元）

　　由于鄒某當月工資薪金所得高于稅法規定的費用扣除額，因此在計算鄒某取得的全年一次性獎金應納稅所得時也不考慮費用扣除標準的差額。

　　鄒某當月工資薪金應扣繳的稅款＝（2400－2000）×5%＝20（元）。

　　企業支付的年終一次性獎金負擔的稅額為：

　　鐘某＝3493.35×60%＝2096.01（元）；

　　鄒某＝3525.27×60%＝2115.17（元）

　　企業包括應負擔的稅收的實際支付數額為：

　　22890×2＋2096.01+2115.17＝24986.01＋25005.17＝49991.18（元）；

　　鐘某應負擔的稅額為：

　　3493.35－2096.01＝1397.34（元），獲得的年終一次性獎金實際收入是（22890－1397.34）＝21492.66元；

　　鄒某應負擔的稅額為：

　　3525.27－2115.17＝1410.10（元），獲得的年終一次性獎金實際收入是（22890－1410.10－75）＝21479.90元。

　　例1－2、1－3會計處理：

　　借：應付職工薪酬——工資（鐘某）　　1800

　　　　　　　　　　——工資——全年一次性獎金（鐘某）　　24322.34

　　　　應付職工薪酬——工資（鄒某）　　2400

　　　　　　　　　　——工資——全年一次性獎金（鄒某）　　24335.11

　　　貸：銀行存款　　45818.83

　　　　　應繳稅費——應繳個人所得稅（鐘某）　　3493.35

　　　　　應繳稅費——應繳個人所得稅（鄒某）　　3545.27

　　四是明確雇主為雇員負擔的個人所得稅款，應屬于個人工資薪金的一部分。凡單獨作為企業管理費列支的，在計算企業所得稅時不得稅前扣除。

　　本應應由雇員個人負擔的全年一次性獎金部分的個人所得稅款，由雇主為雇員來負擔，屬于雇員又額外增加了收入，是雇員個人工資薪金的一部分，也屬于企業工資薪金支出。但如果單獨作為企業管理費直接列支，則不屬于企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，因此在計算企業應納稅所得額時不得扣除。