納稅人在所得稅匯算清繳中存在九類問題
——更新時間：2009-09-07 09:45:07 點擊率: 3536
剛剛結束的2008年度企業所得稅匯算清繳，是按新《企業所得稅法》及其實施條例進行的第一次匯算清繳，匯算清繳依據的制度和政策，以及企業填報的表格都發生了很大變化。加之《企業所得稅法》的幾十個配套辦法陸陸續續滯后發布，更加大了企業進行所得稅匯算清繳的難度。筆者整理了匯算清繳中企業常見的問題，加以分析，供納稅人自查或今后進行企業所得稅匯算清繳時參考。
問題一：不征稅收入界定不清
案例：某高新技術企業2008年度收到財政部門撥付的中小企業扶持基金20萬元，收到科委撥付的研發項目專項基金50萬元，企業將收到的上述款項計入資本公積科目，并且對收到的研發項目專項基金實行專戶管理，對其使用情況進行單獨核算。2008年度使用研發項目專項基金形成費用支出30萬元。企業在2008年度企業所得稅納稅申報時未對上述事項進行納稅調整。
分析：注冊稅務師在企業所得稅匯算清繳鑒證中發現，財政部門對于撥付的中小企業扶持基金，并未指定用途和進行后續管理。《關于財政性資金、行政事業性收費、政府性基金有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）規定：企業取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業當年收入總額。因此，我們判定企業收到的中小企業扶持基金屬于應稅收入，應就該事項調增企業2008年度應納稅所得額20萬元。對于企業收到的研發項目專項基金，根據《關于專項用途財政性資金有關企業所得稅處理問題的通知》（財稅[2009]87號）的規定，可以認定為不征稅收入，不計入當年度應納稅所得額。但對于上述不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除。因此，應就該事項調增2008年度應納稅所得額30萬元。
《企業所得稅法》及其實施條例規定，財政撥款、依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金等為不征稅收入。實際操作中，對哪些財政撥款、基金可以認定為不征稅收，企業往往把握不準，索性把所有的上述收入都列為不征稅收入，給自己留下了很大隱患。
問題二：工資薪金稅前扣除不規范
案例：飛揚公司2008年度計提工資185萬元，實際發放工資薪金180萬元。其中，發放2007年12月工資20萬元，發放2008年1月～11月工資160萬元，2008年12月工資25萬元在2009年1月4日實際發放。該公司將計提的工資185萬元全部在稅前扣除。
分析： 《企業所得稅法實施條例》第34條明確規定：企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除。《關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）進一步對“合理的工資薪金”作出解釋，“合理的工資薪金”是指企業按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規定，實際發放給員工的工資薪金。稅務機關在對工資薪金進行合理性確認時，按以下原則掌握：企業制訂了較為規范的員工工資薪金制度；企業所制訂的工資薪金制度符合行業及地區水平；企業在一定時期所發放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調整是有序進行的；企業對實際發放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。
根據上述條款的規定，可以在企業所得稅前扣除的工資薪金，必須是實際發放的，已經依法履行了代扣代繳個人所得稅義務的工資薪金。那么，飛揚公司2008年度實際發放的180萬元工資是不是都可以在稅前扣除呢。經查，發現該公司2007年度進行匯算清繳的時候，由于當時沒有對工資薪金支出進行明確規范，在2008年1月發放的2007年12月份工資20萬元已經在2007年度扣除了。因此，公司2008年度實際允許在稅前扣除的工資薪金總額應為160萬元，應調增應納稅所得額25萬元。
企業在工資薪金的處理上非常容易發生問題。比如有的企業將工資性支出計入勞動保護費、差旅費、辦公費等費用科目，有的在管理費用中列支超標準給職工報銷的電話費、交通補貼、差旅費等等，都是不符合規定的。
問題三：福利費、業務招待費違規稅前列支
案例：某醫藥企業2008年度實現營業收入5億元，實發工資總額為3000萬元。2008年度企業所得稅申報時，自行歸集的職工福利費發生額為390萬元，自行計算的職工福利費稅前扣除限額為420萬元，職工福利費實際發生額未超過扣除限額，職工福利費未作納稅調整；企業自行歸集的業務招待費實際發生額為80萬元，按照實際發生額的60%且不超過當年度營業收入的5‰計算的稅前扣除限額為48萬元，企業納稅調增業務招待費32萬元。
分析：在所得稅匯繳審核過程中，注冊稅務師注意到2008年度企業為員工支付住房補貼50萬元、供暖補貼35萬、交通補貼12萬元，均未計入職工福利費發生額內。按照規定，上述支出均需計入職工福利費核算范圍。因此，審計后的當年職工福利費實際發生額為487萬元，職工福利費超標準列支67萬元，應調增應納稅所得額67萬元。在對業務招待費的審核過程中，注冊稅務師注意到企業在歸集業務招待費實際發生額時，只計算了在經營費用和管理費用中核算的業務招待費，企業在其他科目核算的業務招待費共計18萬元，以及在管理費用辦公費明細中核算的業務招待性的禮品支出16萬元均未計入年度業務招待費發生額。因此，審定后的業務招待費年度發生額為114萬元，按照審定后的業務招待費實際發生額的60%且不超過當年營業收入的5‰計算的稅前扣除限額為68.40萬元，審定后的業務招待費納稅調整額為45.60萬元。
問題四：稅前扣除與收入無關的支出
案例：注冊稅務師在對某投資集團進行審查時發現，該公司在管理費用中列支企業職工住房的物業費、私人汽車保險、修理費等上百萬元；在對某證券公司審查時發現，在營業稅金及附加和營業外支出中列支應由經紀人個人承擔的營業稅及附加50多萬元。
分析： 《企業所得稅法》規定，計算應納稅所得額時，與取得納稅收入無關的其他各項支出，在計算應納稅所得額時不得扣除。企業職工住房的物業費、車險、修理費等按照相關性原則，屬于和取得收入無關的支出，在計算繳納企業所得稅時不能扣除。
問題五：捐贈違規稅前扣除
案例：藍天公司2008年度實現會計利潤總額200萬元，當年公司通過北京市紅十字會對某省洪災捐款30萬元，對汶川地震捐款80萬元，該公司將捐款總額110萬元稅前扣除。
分析： 《企業所得稅法實施條例》規定，企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業依照國家統一會計制度的規定計算的年度會計利潤。藍天公司2008年度利潤總額200萬元，則允許稅前扣除捐贈限額為24萬元。
同時，《關于支持汶川地震災后恢復重建有關稅收政策問題的通知》（財稅[2008]104號）規定，自2008年5月12日起，對企業通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災地區的捐贈，允許在當年企業所得稅前全額扣除。因此，藍天公司對汶川地震捐款80萬元可以全額扣除，無須受利潤總額12%限制。而其對某省洪災捐款30萬元，超出扣除限額6萬元，應作納稅調增。
問題六：預提、暫估成本費用在稅前扣除
案例：注冊稅務師在對某公司進行審查時發現，該公司在成本中預提工程后期維護費20多萬元，應付暫估費用16萬多元，并在稅前扣除。
分析： 《企業所得稅法》及其實施條例對預提費用、準備金的稅前扣除有嚴格限制，除了明確規定可以稅前扣除的預提費用、基金外，一律不許扣除。該公司預提的工程后期維護費、暫估費不屬于可扣除的范圍，違反了企業所得稅稅前扣除費用必須遵循真實發生的原則和確定性原則，應作納稅調增。
根據稅法規定，企業在生產經營過程中所發生的各項費用，都應以實際發生額計入成本、費用，不得把預提的費用或準備金直接列為成本、費用開支。企業的財務人員多數都知道上述稅法規定，因此在預提各項成本費用時刻意規避“預提費用”科目，多將其計入應付賬款、其他應付款等往來科目，為企業留下很大隱患。
問題七：將資本性支出變為經營性支出
案例：某出租公司將購入的數臺電腦一次性計入辦公費，不作為固定資產管理。
分析：稅法規定，納稅人發生的費用支出必須嚴格區分經營性支出和資本性支出。資本性支出不得在發生當期直接扣除，必須按稅收法規規定分期折舊、攤銷或計入有關投資的成本。企業將資本性支出在發生當期直接扣除，多計當年費用，減少應納稅所得額，應作納稅調增。
問題八：稅前扣除未經審批的財產損失
案例：注冊稅務師在對某證券公司營業部進行審查時發現，該營業部在“營業外支出”中列支應批未批的財產損失30萬元。
分析：2008年前的財產損失，按《企業所得稅稅前扣除辦法》的規定處理。財產損失分為自行申報的財產損失和需經審批的財產損失，需經審批的財產損失未經審批，不得在稅前扣除。2008年后的資產損失，按《企業資產損失稅前扣除管理辦法》的有關規定辦理。按《企業資產損失稅前扣除管理辦法》規定，應收、預付賬款發生的壞賬損失，金融企業的呆賬損失，存貨、固定資產、無形資產、長期投資因發生永久或實質性損害而確認的財產損失等等，需經過稅務機關審批才能稅前扣除。該證券營業部的損失屬于需經審批的財產損失，因為未經審批而在稅前扣除，需作納稅調增。
《企業資產損失稅前扣除管理辦法》對資產損失審批作了新的規定，要求企業按規定向稅務機關報送資產損失稅前扣除申請時，均應提供能夠證明資產損失確屬已實際發生的合法證據，包括具有法律效力的外部證據和特定事項的企業內部證據。
外部證據包括是指司法機關、行政機關、專業技術鑒定部門等依法出具的與本企業資產損失相關的具有法律效力的書面文件。納稅人發生資產損失后，應及時收集證據，向稅務機關提出扣除申請。
問題九：隨意擴大研究開發費的歸集范圍
案例：某企業2008年度申報支出研究開發費200萬元，加計扣除100萬元。
分析：注冊稅務師經審計發現，該企業對研究開發費的歸集不符合《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》的有關規定，隨意擴大研究開發費的歸集范圍，將部分不符合規定的支出計入研究開發費用并在企業所得稅前加計扣除，從而少計當期應納稅所得額。《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》規定，研究開發費的歸集范圍包括新產品設計費、新工藝規程制定費以及與研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費，在職直接從事研發活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼等。該企業將沒有參與研究人員的工資、薪金、獎金等也納入研究開發費，屬于隨意擴大研究開發費的歸集范圍，應予調增應納稅所得額。
