轉讓股權納稅義務發生時間

　　股權轉讓是股東行使股權經常而普遍的方式，我國《公司法》規定股東有權通過法定方式轉讓其全部出資或者部分出資。根據《合同法》第四十四條第一款的規定，股權轉讓合同自成立時生效。但股權轉讓合同的生效并不當然等同于股權轉讓生效。按照我國法律，股權轉讓合同的生效是指對合同當事人產生法律約束力的問題，股權轉讓的生效是指股權何時發生轉移，即受讓方何時取得股東身份的問題。國稅函[2010]79號文件明確了股權轉讓所得納稅義務發生時間是轉讓股權生效，且完成股權變更手續時。可以這樣認為，股權轉讓所得的實現，稅法更看重股權登記，即使股權轉讓合同已經簽訂，只要股權變更手續沒有變更，企業當年也不確認股權轉讓所得。這也符合《物權法》的有關規定，其第二十三條規定，動產物權的設立和轉讓，自交付時發生效力，但法律另有規定的除外。

　　股權成本可以先予扣除

　　取得股權所發生的成本可以扣除，在新舊所得稅法下都是一致的條款。在原企業所得稅法下，國家稅務總局頒布的《關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發[2000]118號）其第二條第二款規定，企業股權投資轉讓所得或損失是指企業因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額。企業股權投資轉讓所得應并入企業的應納稅所得，依法繳納企業所得稅。2008年新企業所得稅法實施后，《企業所得稅法實施條例》第七十一條規定：“企業所得稅法第十四條所稱投資資產，是指企業對外進行權益性投資和債權性投資形成的資產。企業在轉讓或者處置投資資產時，投資資產的成本，準予扣除。投資資產按照以下方法確定成本：1.通過支付現金方式取得的投資資產，以購買價款為成本；2.通過支付現金以外的方式取得的投資資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為成本。”

　　財政部、國家稅務總局適應新企業所得稅法變化出臺了《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）就企業合并的相關業務進一步進行了明確。財稅[2009]59號文件第四條第三項規定了一般性稅務處理中企業股權收購、資產收購重組交易，相關交易應按以下規定處理：1.被收購方應確認股權、資產轉讓所得或損失。2.收購方取得股權或資產的計稅基礎應以公允價值為基礎確定。3.被收購企業的相關所得稅事項原則上保持不變。例如，A企業合并B企業，B企業被合并時賬面凈資產為1000萬元，評估公允價值為1500萬元。B企業股東收到合并后新企業股權1500萬元。此合并中，A企業接受B企業的凈資產按公允價值1500萬元作為計稅基礎。B企業資產評估增值500萬元需要按規定繳納企業所得稅，稅后按清算分配處理。

　　一般股權轉讓所得不扣除留存收益

　　國稅函[2010]79號文件規定，企業在計算股權轉讓所得時，不得扣除被投資企業未分配利潤等股東留存收益中按該項股權所可能分配的金額。國稅發[2000]118號文件也曾有一般股權交易中，留存收益不允許扣減的表述，第二條規定，被投資企業對投資方的分配支付額，如果超過被投資企業的累計未分配利潤和累計盈余公積金而低于投資方的投資成本的，視為投資回收，應沖減投資成本；超過投資成本的部分，視為投資方企業的股權轉讓所得，應并入企業的應納稅所得，依法繳納企業所得稅。《國家稅務總局關于加強非居民企業股權轉讓所得企業所得稅管理的通知》（國稅函[2009]698號）對非居民境外轉讓股權所得規定中也已經有類似規定，文件第三條規定，股權轉讓所得是指股權轉讓價減除股權成本價后的差額。股權轉讓價是指股權轉讓人就轉讓的股權所收取的包括現金、非貨幣資產或者權益等形式的金額。如被持股企業有未分配利潤或稅后提存的各項基金等，股權轉讓人隨股權一并轉讓該股東留存收益權的金額，不得從股權轉讓價中扣除。

　　例如：某企業股權投資成本為5000萬元，在被投資企業有3000萬元的留存收益份額，該企業將股權轉讓，轉讓價格為10000萬元。按照規定，股權轉讓所得應該為10000－5000＝5000（萬元），雖然留存收益3000萬元在企業屬于稅后收益，但是不能在所得額中扣減。

　　扣除留存收益的特殊情形

　　當然，股權轉讓所得中也有個別可扣除留存收益的特殊情況，在實際業務中要注意區分。比如企業清算時，股東分得的剩余資產，可以扣減留存收益。《企業所得稅法實施條例》第十一條第二款規定，投資方企業從被清算企業分得的剩余資產，其中相當于從被清算企業累計未分配利潤和累計盈余公積中應當分得的部分，應當確認為股息所得；剩余資產減除上述股息所得后的余額，超過或者低于投資成本的部分，應當確認為投資資產轉讓所得或者損失。還有國家稅務總局發布《關于企業股權轉讓有關所得稅問題的補充通知》（國稅函[2004]390號）規定，企業進行清算或轉讓全資子公司以及持股95%以上的企業時，投資方應分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應確認為投資方股息性質的所得。為避免對稅后利潤重復征稅，影響企業改組活動，在計算投資方的股權轉讓所得時，允許從轉讓收入中減除上述股息性質的所得。