企業所得稅法實施條例釋義連載二十四
——更新時間：2008-07-03 03:35:34 點擊率: 3778
第三十七條企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。
企業為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨發生借款的，在有關資產購置、建造期間發生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本，并依照本條例的規定扣除。
「釋義」本條是關于企業發生的借款費用支出的扣除規定。
企業的生存和發展需要資金來支撐，無論是固定資產的構建，對外投資，還是材料或商品的采購等，都需要資金。企業的資金來源渠道多樣，形式多元化，除了所有者進行投資形成的權益性投資外，通常還會采取借款方式籌借生產經營所需資金，因而必須付出一定的代價。企業因籌借生產經營所需資金而發生的費用，與企業的生產經營活動直接相關，是企業取得收入所發生的必要與正常的支出，應允許稅前扣除。較之原內資、外資企業所得稅法，本條是新增的原則性規定，可從以下兩方面來理解：
一、不需要資本化的借款費用，準予在費用發生當期扣除。
根據2006年修訂的《企業會計準則第17號——借款費用》的有關規定，所謂借款費用，是指企業因借款而發生的利息及其他相關成本，包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發生的匯兌差額。其中，借款利息，是指企業向其他組織、個人借用資金而支付的利息，包括企業向銀行或者其他金融機構等借入資金發生的利息、發行公司債券發生的利息等。因借款而發生的折價或者溢價主要是指發行企業債券等所發生的折價或者溢價，因為企業發行債券，往往不是按照其票面價值對外發售，而需要對票面價值進行一定幅度的調整后，才可能順利籌款，實現目的，發行債券中的折價或者溢價，其實質是對債券票面利息的調整（即將債券票面利率調整為實際利率），屬于借款費用的范疇。由于匯率并不是固定的，而是根據各國經濟發展情況、市場需求等因素，不停的波動，所以因外幣借款而發生的匯兌差額，是指由于匯率變動對外幣借款本金及其利息的計賬本位幣金額所產生的影響金額。由于匯率的變化往往和利率的變化相聯動，它是企業外幣借款所需承擔的風險，因此，因外幣借款相關匯率變化所導致的匯兌差額，屬于借款費用的有機組成部分。因借款而發生的輔助費用，是指企業在借款過程中發生的諸如手續費、傭金等費用，由于這些費用是因安排借款而發生的，也屬于借入資金所付出的代價，是借款費用的構成部分。上述所列舉的借款費用，如果是不需要資本化的，就允許在發生當期扣除，這是借款費用扣除的一個原則性規定，只要不是明確被認定為資本化支出的費用，都應該被視為不需要資本化的借款費用，予以當期扣除。
二、需要資本化的借款費用，予以分期扣除或者攤銷。
企業所發生的借款費用，有些是用于一些長期資產的構建等，其經濟效益并不能得到立即實現，而是需要一個長期的過程，或者體現在其他一些需要長期才能回收利益的企業資產中，根據企業所得稅稅前扣除中的收入與支出相配比原則，對于這部分借款費用是不能予以在發生時全額直接扣除，而應計入有關資產的成本，予以分期扣除或者攤銷。所以，本條第二款對需要資本化的借款費用作了列舉，并明確規定其應計入有關資產的成本，只能分期扣除或者攤銷。根據新修訂的企業會計準則有關借款費用的規定，符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。本條第二款對此作了細微的調整，即將符合資本化條件的資產限定為固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨，因為企業所得稅法和本條例所規定的固定資產，已經含括了投資性房地產，而無形資產與固定資產類似，其價值的實現也是需要一個長期的過程，其有關支出或者費用也應予以分期攤銷，本條也將其納入符合資本化條件的資產范圍。所以，本條規定的應計入有關資產成本的借款費用，是限于企業為購置、建造和生產固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨而發生的借款費用，而且此類費用必須限于這些資產的購建期間，在這些資產購建后，或者存貨達到預定可銷售狀態后而發生的所謂借款費用，是不允許計入有關資產的成本，而是應根據其他有關規定作相應稅務處理。需要注意的是，借款費用應否資本化與借款期間長短無直接關系。如果某納稅年度企業發生長期借款，并且沒有指定用途，當期也沒有發生購置固定資產支出，則其借款費用全部可直接扣除。但是，從事房地產開發業務的企業為開發房地產而借入資金所發生的借款費用，在房地產完工前，應計入有關房地產的開發成本。月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨而發生的借款費用，而且此類費用必須限于這些資產的購建期間，在這些資產購建后，或者存貨達到預定可銷售狀態后而發生的所謂借款費用，是不允許計入有關資產的成本，而是應根據其他有關規定作相應稅務處理。需要注意的是，借款費用應否資本化與借款期間長短無直接關系。如果某納稅年度企業發生長期借款，并且沒有指定用途，當期也沒有發生購置固定資產支出，則其借款費用全部可直接扣除。但是，從事房地產開發業務的企業為開發房地產而借入資金所發生的借款費用，在房地產完工前，應計入有關房地產的開發成本。
