企業(yè)所得稅法實施條例釋義連載二十七
——更新時間：2008-07-22 02:16:50 點擊率: 3823
第四十三條 企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。
「釋義」 本條是關(guān)于企業(yè)實際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費支出的扣除規(guī)定。
一、業(yè)務(wù)招待費扣除的幾個考慮因素
原內(nèi)資企業(yè)所得稅規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與其經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費，在下列規(guī)定比例范圍內(nèi)，可據(jù)實扣除：全年銷售（營業(yè)）收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售（營業(yè)）收入凈額的0.5％；全年銷售（營業(yè)）收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的0.3％。納稅人申報扣除的業(yè)務(wù)招待費，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供證明材料的，應(yīng)提供能證明真實性的足夠的有效憑證或資料。不能提供的，不得在稅前扣除。原外資稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的交際應(yīng)酬費，全年銷貨凈額在1500萬元以下的，不超過銷售凈額的5‰；全年銷貨凈額超過1500萬元的部分，不得超過該銷貨凈額的3‰；全年業(yè)務(wù)收入總額在500萬元以下的，不得超過業(yè)務(wù)收入總額的10‰；全年業(yè)務(wù)收入總額超過500萬元的部分，不得超過該部分業(yè)務(wù)收入總額的5‰，準(zhǔn)予作為費用列支，實行稅前扣除。條例的起草過程中，關(guān)于業(yè)務(wù)招待費的扣除規(guī)定，意見較多，有意見主張條例維持原外資稅法的扣除政策，如按50％扣除的辦法會使一些企業(yè)的合理招待費用不能據(jù)實扣除。有一種意見主張，實際發(fā)生額在銷售凈額或業(yè)務(wù)收入一定比例內(nèi)的，準(zhǔn)予全部扣除，超過部分按實際發(fā)生額的50％扣除，以減少部分企業(yè)的負(fù)擔(dān)。還有意見主張對業(yè)務(wù)招待費的扣除規(guī)定一個上限，因為招待費取得的途徑比較多，不好控制等等，各種不同的意見較多。本條之所以做如此規(guī)定，主要考慮到：一是原規(guī)定采取限額扣除不盡合理。原內(nèi)資和外資企業(yè)所得稅對業(yè)務(wù)招待費都采取按銷售（營業(yè)）收入的一定比例限額扣除的做法，這種處理會造成一部分企業(yè)銷售（營業(yè)）收入較少，計算扣除限額小，導(dǎo)致實際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費得不到稅前扣除，特別是新辦企業(yè)，往往處于業(yè)務(wù)拓展期，需要大量的業(yè)務(wù)招待費。而一部分銷售（營業(yè)）收入較多的大型企業(yè)，計算扣除限額大，基本上能滿足實際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費支出，起不到調(diào)節(jié)控制業(yè)務(wù)招待費的作用。因此，采取按銷售（營業(yè)）收入的一定比例限額扣除的做法，對不同規(guī)模企業(yè)、新老企業(yè)不盡合理。
二是企業(yè)的業(yè)務(wù)招待難以準(zhǔn)確劃分商業(yè)招待和個人消費。業(yè)務(wù)招待費支出是各國公司稅法中濫用扣除最嚴(yán)重的領(lǐng)域，進(jìn)行業(yè)務(wù)上的招待是一個十分正常的商業(yè)做法。但是，毫無疑問商業(yè)招待又不可避免包括個人消費的成分。在許多情況下，實際上根本無法將商業(yè)招待與個人消費區(qū)分開。有的國家甚至規(guī)定，如果接受業(yè)務(wù)招待的個人不將所受招待包括在個人所得稅的收入總額中，招待方即不能申報有關(guān)業(yè)務(wù)招待費用的扣除。我國現(xiàn)行稅法對業(yè)務(wù)招待費的總體政策是比較寬松的。所以我們更有必要加強(qiáng)對業(yè)務(wù)招待費稅前列支管理。
二、業(yè)務(wù)招待費的管理由于業(yè)務(wù)招待費支出是各國公司稅法中濫用扣除最嚴(yán)重的領(lǐng)域，管理難度大，各國一般都強(qiáng)調(diào)對業(yè)務(wù)招待費稅前扣除的管理。管理的具體要求主要包括：
一是加強(qiáng)業(yè)務(wù)招待費的真實性管理。業(yè)務(wù)招待費的真實性管理一方面有賴于完善申報制度，另一方面需要對真實性容易出問題的項目加強(qiáng)納稅檢查。納稅人申報扣除的業(yè)務(wù)招待費，在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供證明材料的情況下，應(yīng)能夠提供證明真實性的足夠的有效憑證或資料。否則，不得扣除。這一規(guī)定的意義是多方面的，首先，明確賦予納稅人對所申報扣除費用的真實性自我舉證的責(zé)任，雖然稅務(wù)機(jī)關(guān)一般情況下會認(rèn)同納稅人申報的扣除費用，但如果稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)招待費用支出有不正常現(xiàn)象，或者在納稅檢查中發(fā)現(xiàn)有不真實的業(yè)務(wù)招待支出，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)據(jù)此條款要求納稅人在一定期間提供證明真實性足夠的有效的憑證或資料，逾期不能提供資料的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以直接否定納稅人已申報業(yè)務(wù)招待費的扣除權(quán)。其次，這樣規(guī)定并沒有直接要求納稅人在每次申報時都將有關(guān)全部資料提供給稅務(wù)機(jī)關(guān)，因為這樣做可能給納稅人帶來很大的麻煩和工作量，同時，稅務(wù)機(jī)關(guān)也沒有力量去處理這些資料。第三，暗示著在《稅收征管法》規(guī)定的追溯期內(nèi)，納稅人必須對其申報的業(yè)務(wù)招待費的真實性負(fù)責(zé)，必須為其申報的業(yè)務(wù)招待費準(zhǔn)備足夠有效的證明材料，盡管這些材料稅務(wù)機(jī)關(guān)可能并不要求提供，但一旦要求提供而納稅人無法提供的，將失去扣除權(quán)。需要說明的是，此條款的實質(zhì)在于保證業(yè)務(wù)招待費用的真實性，有關(guān)憑證資料只要對證明業(yè)務(wù)招待費的真實性是足夠的和有效的即可，并不嚴(yán)格要求提供某種特定憑證，這也為納稅人的經(jīng)營管理留有一定的余地。憑證資料可以包括發(fā)票、被取消的支票、收據(jù)、銷售賬單、會計賬目、納稅人或其他方面的證詞，越客觀的證詞越有效。比如，給客戶業(yè)務(wù)員的禮品，大多數(shù)情況下并不能取得發(fā)票等特定憑證，但只要有接受禮品者的證明，并且接受禮品者與企業(yè)確實存在商業(yè)業(yè)務(wù)關(guān)系，即可承認(rèn)該項支出的真實性。一般情況下，稅法并不強(qiáng)迫企業(yè)在送給客戶業(yè)務(wù)人員禮品時要求有關(guān)人員簽字，但是，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)要求證明真實性，企業(yè)也可以事后追補證據(jù)。
二是業(yè)務(wù)招待費支出的稅前扣除的管理必須符合稅前扣除的一般條件和原則。具體地分析：
1.企業(yè)開支的業(yè)務(wù)招待費必須是正常和必要的。這一規(guī)定雖然沒有定量指標(biāo)，但有一般商業(yè)常規(guī)做參考。比如，企業(yè)對某個客戶業(yè)務(wù)員的禮品支出與所成交的業(yè)務(wù)額或業(yè)務(wù)的利潤水平嚴(yán)重不相吻合；再比如，企業(yè)向無業(yè)務(wù)關(guān)系的特定范圍人員所贈送禮品，而且不屬于業(yè)務(wù)宣傳性質(zhì)（業(yè)務(wù)宣傳的禮品支出一般是隨機(jī)的或與產(chǎn)品銷售相關(guān)聯(lián)的）。
2.業(yè)務(wù)招待費支出一般要求與經(jīng)營活動“直接相關(guān)”。由于商業(yè)招待與個人消費的界線不好掌握，所以一般情況下必須證明業(yè)務(wù)招待與經(jīng)營活動的直接相關(guān)性。比如是因企業(yè)銷售業(yè)務(wù)的真實的商談而發(fā)生的費用。
3.必須有大量足夠有效憑證證明企業(yè)相關(guān)性的陳述：比如費用金額、招待、娛樂旅行的時間和地點、商業(yè)目的、企業(yè)與被招待人之間的業(yè)務(wù)關(guān)系等。
4.特別要注意的是，雖然納稅人可以證明費用已經(jīng)真實發(fā)生，但費用金額無法證明，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)根據(jù)實際情況合理推算最確切的金額。如果納稅人不同意，則有證明的義務(wù)。國家稅收利益的需要，也出于商務(wù)招待與個人消費難以明確區(qū)分的特性，借鑒國外許多國家的通行做法，本條在將草案規(guī)定的50％扣除比例提高到60％的基礎(chǔ)上，增加了一個最高扣除比例限制（即最高不得超過當(dāng)年銷售或者營業(yè)收入的5‰）。
