第二部分 征稅范圍

    首先是征稅范圍，36號文附件1《試點實施辦法》第一條規定：在中華人民共和國境內銷售服務、銷售無形資產或者不動產的單位和個人，屬于增值稅的納稅人，按本辦法的規定繳納增值稅。這句話，相當于統領整個營改增最基本的一條規定。也就是說讀懂了這一條，就知道什么情況應該繳納增值稅。

    營業稅改征的增值稅，基本要件跟原增值稅和營業稅是一樣的。征稅的要件有：第一，在境內；第二，發生了適用注釋范圍類別的應稅行為；第三，這個行為是有償的；第四，提供服務，轉讓無形資產、轉讓不動產，都是向他人，不是自我服務。

    （一）在境內。什么是在境內？實施辦法的第十二條有明確規定，對于服務或無形資產（除自然資源使用權外）來說，銷售方和購買方任何一方在境內，就屬于增值稅征稅范圍，那么如果買賣雙方都在境外，例如德國企業為法國公司提供的咨詢服務，就不屬于增值稅征稅范圍。對于不動產的租賃和銷售，以及自然資源使用權的轉讓，是否征稅取決于自然資源或者不動產是不是在境內，無論買賣雙方是不是在境內，這個原則和上面說到的服務和無形資產是有差別的。這里舉一個例子，假設境外單位A向境外單位B出售一棟位于北京的大樓，由于大樓在我國境內，盡管買賣雙方都不是境內的單位和個人，仍應按銷售不動產繳納增值稅。

    （二）應稅行為的范圍。發生的應稅行為要在注釋范圍之內。36號文《銷售服務、無形資產、不動產注釋》在原來財稅〔2013〕106號文基礎上結合了原營業稅的稅目注釋，也參考了國家統計局的國民經濟行業分類標準。所以現在的注釋，首先包括了原來所有征營業稅的行業和業務。如果有問道：“原來交營業稅，我現在是不是一定交增值稅？”一定是的。除此之外，還有一些可能原來不交營業稅的，現在新的注釋范圍內也有所涵蓋。比如無形資產里的其他權益性無形資產，原來并不在營業稅的注釋范圍里。原營業稅無形資產的征稅范圍是正列舉。除了國稅發〔1993〕149號的稅目注釋之外，僅根據財稅2012年6號文件，將轉讓自然資源使用權納入轉讓無形資產的征稅范圍，其他經濟權益轉讓，仍未納入營業稅征稅范圍。此次營改增將其他權益性無形資產納入征稅范圍是對征稅范圍的完善。另外，這一次制定稅目注釋時，根據經濟發展新變化，對原營業稅稅目注釋的部分子目進行了重新歸類和調整，應稅行為對應的“稅目”也相應地有所變化。例如，展覽業務在原營業稅制下，應按照“文化體育業”稅目繳納營業稅，改征增值稅后，調整為“現代服務—文化創意服務”。

    （三）有償。“有償”這個概念在增值稅的條例、營業稅的條例中就有。與原增值稅業務相比，營改增部分業務中的無償與有償之間的界線更隱蔽。納稅人之間互換不動產，相對容易理解，是用不動產所有權換取另一不動產的所有權，服務換服務相對更難分辨。例如，A公司將一層門面給B餐館無償使用，B餐館無償向A公司員工提供工作餐。上述行為不能看做無償，A、B雙方銷售服務都獲取了經濟利益，應屬于增值稅征稅范圍。

    （四）為他人提供。第四個征稅要件就是服務的提供、不動產和無形資產的轉讓是要面向他人。如果是單位給員工提供的服務，或者員工給單位提供的職務性的、在工資范圍內的服務都不繳納增值稅，就是說自己給自己提供服務的行為是不征稅的，征稅對象主要是對他人提供服務。

    以上是理解什么叫作增值稅納稅人最基本的四個要件。除此之外，有一些特例，就像剛才提到的可能滿足四個征稅要件，但是不征稅的情形。比如存款利息，滿足上述要件，但是不征稅。還有資產重組過程中涉及的一些不動產和土地使用權的轉移，這些都在不征稅的范圍內。還有一類特例就是不完全滿足上述四個征稅要件，可是還是要納入征稅范圍，即視同銷售行為。對無償提供服務，無償轉讓無形資產或不動產，應視同銷售服務、無形資產或不動產。但對于其他個人提供的無償服務，以公益性為目的的銷售服務、無形資產和不動產轉讓，不需要視同有償進行征稅。對公益性質的服務，舉例說明如下：比如，有些小區門口會有醫學院的學生去做免費咨詢，量血壓或者簡單的醫療診斷。這種服務是一種無償的，是出于公益性目的，服務對象也是我們說的大眾，因此是不把它視作有償的。另外還有航空公司，在汶川地震、在印尼海嘯的時候，運送救災物資以及把中國的公民接回到國內都是指令性的，無償的，不收費。這種運輸服務無需視同有償去征稅的。這和貨物的視同銷售有差別：貨物的視同銷售不管贈送給他人的目的是什么，都是要視同有償去征稅的；而對這種以公益為目的的服務項目，或者以社會大眾為服務對象的無償服務，不需要視同有償服務繳稅。